PRIMERO.
Con carácter previo cabe señalar que, mediante los servicios de asistencia, entre los que se encuentra la contestación a consultas tributarias escritas, no se puede adaptar la norma atendiendo a las particularidades de un modelo de negocio o de la información accesible en su operativa sino que la contestación se basará en el régimen clasificación o calificación tributaria que corresponda en atención al artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18), en adelante LGT, y la normativa aplicable.
Por lo tanto, no cabe contestar a la cuestión número 3 en los términos planteados por el interesado, pues la relevancia o no de la información atendiendo a las particularidades del negocio, no deja de ser un juicio de valor que no determina la exoneración de la obligación, no pudiendo vía consulta tributaria pretender adaptar la normativa a las peculiaridades de cada negocio.
En cuanto a las cuestiones 1) y 2) se procede a su valoración, señalando previamente que la calificación de la plataforma no depende de la mayor parte de las operaciones que realice. Es decir, si estuviera obligado a informar por ser considerado plataforma, aunque sea por operaciones ocasionales, si no se encontrara dentro de alguna de las excepciones de la norma, no cambiaría la calificación de plataforma por el hecho de que las operaciones objeto de información fueran ocasionales.
También conviene indicar que la contestación se realiza con los datos expuestos en su escrito de consulta sin entrar a valorar el contenido de cada contrato, máxime cuando manifiesta que no es un modelo único de operativa, pues no se pueden estudiar todos los posibles contratos existentes ni los sucesivos que se vayan produciendo, cuyo contenido puede diferir entre cada uno de ellos, como el propio consultante plantea al explicar la distinta casuística. No pudiendo dar ni quitar la confirmación pretendida pues, al margen de la contestación, siempre se podrán verificar y comprobar por la Administración tributaria correspondiente los elementos fácticos que no se comprobarán ni confirmarán en está contestación por no estar entre las facultades de este Centro directivo.
SEGUNDO.
Con las premisas recogidas en el apartado anterior, cabe señalar que, la disposición adicional vigésima quinta de la LGT dispone en el apartado 1:
“Disposición adicional vigésima quinta. Obligaciones de información y de diligencia debida relativas a la declaración informativa de los operadores de plataforma obligados en el ámbito de la asistencia mutua.
1. Las entidades que tuvieran la consideración de “operadores de plataforma obligados a comunicar información”, conforme a lo dispuesto en el artículo 8 bis quarter y el anexo V de la Directiva 2011/16/UE, del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad y por la que se deroga la Directiva 77/799/CEE, así como en el Acuerdo Multilateral entre Autoridades Competentes para el intercambio automático de información sobre la renta obtenida a través de plataformas digitales y el Modelo de Reglas de comunicación de información por parte de operadores de plataformas respecto de los vendedores en el ámbito de la economía colaborativa y la economía de trabajo esporádico, y en otros acuerdos internacionales suscritos con el mismo objetivo, deberán aplicar las normas y procedimientos de diligencia debida y cumplir las obligaciones de registro y suministro de información conforme a la citada normativa.
Asimismo, las personas o entidades que tuvieran la consideración de “vendedores”, de acuerdo con la normativa a que se refiere el párrafo anterior, deberán cumplir las obligaciones derivadas de la aplicación de las normas y procedimientos de diligencia debida.
Reglamentariamente se desarrollarán las normas y procedimientos de diligencia debida, así como las obligaciones de registro y suministro de información a que se refiere este apartado.
Los términos utilizados en esta disposición adicional y su normativa de desarrollo tendrán el significado establecido reglamentariamente, salvo que se establezca otra cosa.”.
El artículo 54 ter del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007 (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, dispone en el apartado 1:
“Artículo 54 ter. Obligación de información de determinadas actividades por los operadores de plataformas.
1. Las entidades que tuvieran la consideración de “operadores de plataforma obligados a comunicar información” de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de este artículo deberán suministrar a la Administración tributaria determinada información respecto al “período de referencia” relativa a las “actividades pertinentes” efectuadas por los “vendedores sujetos a comunicación de información”.
Los términos utilizados en este reglamento, así como en su normativa de desarrollo, relativos a esta obligación de información tendrán, conforme a lo dispuesto en el anexo V de la Directiva 2011/16/UE, del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad y por la que se deroga la Directiva 77/799/CEE, y el Acuerdo Multilateral entre Autoridades competentes sobre intercambio automático de información relativa a ingresos obtenidos a través de plataformas digitales en el ámbito de la OCDE, el significado contenido en el anexo del Real Decreto 117/2024, de 30 de enero, por el que se desarrollan las normas y procedimientos de diligencia debida en el ámbito del intercambio automático obligatorio de información comunicada por los operadores de plataformas, y se modifican el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021 por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, y otras normas tributarias, salvo que la normativa establezca otra cosa.”.
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 54 ter del RGAT, la obligación de informar reside en las entidades que tuvieran la consideración de “operadores de plataforma obligados a comunicar información” y la información se refiere a las “actividades pertinentes” efectuadas por los “vendedores sujetos a comunicación de información”.
El Real Decreto 117/2024, de 30 de enero, por el que se desarrollan las normas y los procedimientos de diligencia debida en el ámbito del intercambio automático obligatorio de información comunicada por los operadores de plataformas, y se modifican el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021 por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, y otras normas tributarias (BOE de 31 de enero), recoge las normas y procedimientos de diligencia debida, regulando en el Anexo, Sección I, letra A), la delimitación el ámbito subjetivo de los operadores que deben informar, así como el concepto de plataforma y de actividad pertinente:
“A) Operadores de plataforma obligados a comunicar información.
1. Plataforma: cualquier software, incluidos los sitios web o partes de ellos y las aplicaciones, entre ellas las aplicaciones móviles, que sea accesible para los usuarios y que permita a los vendedores ponerse en contacto con otros usuarios para llevar a cabo una «actividad pertinente», de forma directa o indirecta, para esos usuarios.
También incluye cualquier modalidad de recaudación y pago de una «contraprestación» con respecto a la «actividad pertinente». El término «plataforma» no incluye software que, sin ninguna otra intervención para llevar a cabo la «actividad pertinente», permita exclusivamente alguna de las siguientes operaciones:
a) Procesar pagos relacionados con la «actividad pertinente»;
b) Que los usuarios ofrezcan o promocionen una «actividad pertinente»;
c) Redirigir o transferir usuarios a una plataforma.
2. Operador de plataforma: una «entidad» que celebra contratos con vendedores para poner toda o parte de una plataforma a disposición de tales vendedores.
(…)
7. Actividad pertinente: una actividad realizada por una «contraprestación» y que constituye alguna de las siguientes operaciones:
a) El arrendamiento o cesión temporal de uso de bienes inmuebles, entre los que se incluyen bienes inmuebles de uso residencial y de uso comercial y cualquier otro tipo de bien inmueble, así como plazas de aparcamiento;
b) Los servicios personales;
c) La venta de «bienes»;
d) El arrendamiento de cualquier medio de transporte.
El término «actividad pertinente» no incluye las actividades llevadas a cabo por un «vendedor» que actúe como empleado del «operador de plataforma» o de una «entidad» vinculada al «operador de plataforma».
8. Actividad pertinente cualificada: toda «actividad pertinente» que sea objeto de un intercambio automático de información en virtud de un «acuerdo de cualificación vigente entre autoridades competentes».
9. Contraprestación: todo tipo de compensación, neta de tasas, comisiones o impuestos retenidos o cobrados por el «operador de plataforma obligado a comunicar información», que se pague o abone a un «vendedor» en relación con la «actividad pertinente», cuyo importe conozca o pueda razonablemente conocer el «operador de plataforma».
(…).”.
En dicha sección también se define en el apartado B) quiénes son los vendedores sujetos a comunicación de información:
“B) Vendedores sujetos a comunicación de información.
1. Vendedor: un usuario de una plataforma, ya sea una persona o una «entidad», que está registrado en cualquier momento durante el «período de referencia» en la plataforma y que realiza la «actividad pertinente».
(…)
4. Vendedor excluido: todo «vendedor»:
a) Que sea una «entidad estatal»;
b) Que sea una «entidad» cuyo capital social se negocia regularmente en un mercado de valores reconocido o una «entidad» vinculada a una «entidad» cuyo capital se negocia regularmente en un mercado de valores reconocido;
c) Que sea una «entidad» a la que el «operador de plataforma» haya facilitado, en el período de referencia, más de 2.000 «actividades pertinentes» a través de arrendamientos o cesiones temporales de uso con respecto a un «bien inmueble comercializado», o
d) Al que el «operador de plataforma» haya facilitado, mediante la venta de «bienes», menos de treinta «actividades pertinentes», por las que el importe total de la «contraprestación» pagada o abonada no haya superado los 2.000 euros durante el «período de referencia».”
TERCERO.
Por lo que se refiere a la primera de las actividades reflejada en el apartado 1 de la descripción de los hechos, esto es, la gestión de un sistema de reservas relativo a la industria de viaje, dicha actividad no se encontraría dentro del ámbito objetivo de la obligación de información de operadores de plataforma, por cuanto la actividad no tendría la consideración de “actividad pertinente” conforme a lo dispuesto anteriormente.
CUARTO.
En lo que respecta a las actividades relacionadas con el servicio hotelero se pasarán a analizar las cuestiones planteadas por la consultante que, esencialmente, se reconducen a si está obligada al suministro de información al que se refiere el artículo 54 ter del RGAT - Obligación de información de determinadas actividades por los operadores de plataformas -.
Con carácter previo, hay que señalar que para que exista la obligación, básicamente, debe concurrir que el operador ponga a disposición la plataforma para los usuarios y que permita a los vendedores ponerse en contacto con otros usuarios para llevar a cabo una «actividad pertinente», de forma directa o indirecta, para dichos usuarios.
En primer lugar, es necesario determinar el concepto de “actividad pertinente” conforme a lo dispuesto en el número 7 de la letra A) de la sección I del Anexo del Real Decreto 117/2024, que la define en los siguientes términos:
“7. Actividad pertinente: una actividad realizada por una «contraprestación» y que constituye alguna de las siguientes operaciones:
a) El arrendamiento o cesión temporal de uso de bienes inmuebles, entre los que se incluyen bienes inmuebles de uso residencial y de uso comercial y cualquier otro tipo de bien inmueble, así como plazas de aparcamiento;
b) Los servicios personales;
c) La venta de «bienes»;
d) El arrendamiento de cualquier medio de transporte.
El término «actividad pertinente» no incluye las actividades llevadas a cabo por un «vendedor» que actúe como empleado del «operador de plataforma» o de una «entidad» vinculada al «operador de plataforma».
(…)
10. Servicio personal: un servicio que conlleva la realización de trabajo por horas o por servicio por parte de uno o varios particulares, que actúan de forma independiente o en nombre de una «entidad», y que se lleva a cabo a petición de un usuario, ya sea en línea o físicamente fuera de línea, tras haber sido facilitado a través de una plataforma.”.”
Por otro lado, también habrá que tener en cuenta el sistema de realización de las reservas descrito por el consultante.
Así, en el primer sistema, el huésped paga a la agencia de viaje para que ésta realice la reserva a través de la Plataforma. El hotel (o la cadena hotelera) cargará el pago directamente a la tarjeta de crédito de la agencia de viajes.
En el segundo sistema, la agencia, en palabras del consultante, “realiza la reserva a través de la Plataforma y envía los datos de su tarjeta de crédito al hotel como garantía. En este caso, el pago del servicio de alojamiento lo realiza el huésped directamente en el hotel, a la hora de hacer el check-out, La consultante no tiene acceso a la información del pago: importe, método de pago, etc ni interviene en el proceso de pago”.
A la luz de los distintos sistemas de reservas expuestos se pueden valorar distintas hipótesis a efectos de determinar si nace o no la obligación de información para el operador de plataforma.
- Primera hipótesis: que la plataforma permita gestionar un sistema de reservas de hotel, entendido como mero bloqueo de la habitación por parte de la agencia de viajes, para que durante un periodo de tiempo determinado esté disponible para ella y ninguna otra agencia pueda gestionar el arrendamiento o cesión de uso de la habitación bloqueada. Dicho bloqueo, en principio, no implica per se arrendamiento alguno de la habitación por la agencia que la ha bloqueado. Por lo que la actividad de prestación de servicios de reserva no parece que pueda subsumirse en ninguna de las actividades calificadas como pertinentes conforme a los preceptos anteriores.
En consecuencia, en este caso, el consultante no estará obligado a la presentación de la obligación de información por permitir a través de su plataforma tecnológica un sistema de reserva de habitaciones de hotel, por cuanto la actividad facilitada por el consultante no se calificaría como “actividad pertinente”.
- Segunda hipótesis: que la plataforma permita gestionar reservas de habitaciones de hotel, realizadas por la agencia de viajes a nombre de una persona determinada, ello determinará en última instancia, como se explicará a continuación, que implique que se ha producido la cesión de uso de la habitación por parte de la persona o entidad titular del derecho de uso (hotel) sobre el bien inmueble (habitación), ya sea de forma directa o indirecta. En este último caso, siempre que el titular del derecho de uso (hotel) opere en la plataforma a través de una entidad comercializadora que actúa en nombre y por cuenta de aquel.
En este sentido, es necesario precisar que el consultante señala que:
“(…) la entidad que se registra en la plataforma no tiene por qué ser la entidad legal titular del hotel en cuestión y que finalmente factura los servicios de alojamiento al huésped, ya que es muy habitual que en grandes cadenas hoteleras el contrato del consultante lo firme la entidad del grupo hotelero que tiene encomendada la función de comercialización de las habitaciones de todos los hoteles que forman parte de la cadena.”.
Por tanto, como se acaba de señalar, la entidad titular del derecho de uso (hotel) puede ceder el uso de la habitación a través de la plataforma de una forma indirecta, siempre que sea a través de una entidad comercializadora que actúa en nombre y por cuenta de aquella. En este caso, el operador de plataforma es sujeto obligado a la obligación de información.
En esta segunda hipótesis, la reserva de habitación nominativa puede realizarse por la propia agencia de viajes a su nombre, adquiriendo el derecho de uso de la habitación, para cederlo posteriormente al cliente final (huésped). Dicha agencia sería calificada como el usuario de la plataforma para el que se lleva a cabo la actividad pertinente, pues adquiere en nombre y por cuenta propia la cesión temporal de uso de bienes inmuebles que es la actividad relevante. De forma que, en principio, la consultante tendría la consideración de operador de plataforma obligado a la comunicación de información.
Si la reserva nominativa se efectúa por la agencia de viajes a nombre del cliente final o usuario de la habitación (huésped), sería éste quien adquiere de forma indirecta a través de la agencia de viajes, el derecho de uso de la habitación correspondiente. En este caso, la consultante también tendría la consideración de operador de plataforma obligado a la comunicación de información.
Sobre este particular, hay que señalar que el propio consultante en su escrito reconoce esta doble posibilidad. Las agencias de viajes pueden actuar en nombre y por cuenta propia, adquiriendo el servicio de alojamiento en nombre y por cuenta propia, o bien en nombre y por cuenta de sus propios clientes (viajero individual o corporativo), adquiriendo la agencia de viajes el servicio de alojamiento en nombre y por cuenta de aquellos lo que el consultante denomina “intermediario transparente”. En este último caso, el usuario de la plataforma es la agencia, pero actuando en nombre y por cuenta del cliente final. Esta segunda posibilidad se contempla también, a los efectos de la obligación de información, en el propio concepto de plataforma, transcrito anteriormente, de la letra A.1 de la Sección I del Anexo del Real Decreto 117/2024, al señalar que la plataforma permite al vendedor ponerse en contacto con otros usuarios para llevar a cabo la actividad pertinente, en el caso objeto de consulta, el servicio de hospedaje o arrendamiento de bien inmueble (habitación), de forma directa o indirecta, para esos usuarios.
Esta segunda vía, es decir, que la agencia reserve la habitación en nombre y por cuenta de su cliente que es quien adquiere el derecho de uso de la habitación, también se colige de la propia operativa de la plataforma descrita por el consultante en los antecedentes de hecho de su escrito: “Una vez que la agencia de viaje ha tenido acceso al inventario de habitaciones que los distintos hoteles comunican a través de la plataforma (…), si el viajero decide contratar el hotel, la plataforma gestiona el proceso administrativo de la reserva. Tras la realización del servicio de alojamiento (es decir, con posterioridad a la estancia del viajero), “A” cobra un fee tecnológico al proveedor (hotel) por cada reserva”.
No obstante lo anterior, es preciso recordar, por último, que para que exista “actividad pertinente” objeto de información por el operador de plataforma, la misma debe ser efectuada por un “Vendedor sujeto a comunicación de información”, es decir, por un vendedor que no sea un vendedor excluido. Teniendo especial relevancia la exclusión prevista en la letra B).4.c) de la Sección I del anexo del Real Decreto 117/2024, de 30 de enero, ya citado, que se predica del vendedor que sea una «entidad» a la que el «operador de plataforma» haya facilitado, en el período de referencia, más de 2.000 «actividades pertinentes» a través de arrendamientos o cesiones temporales de uso con respecto a un «bien inmueble comercializado». A su vez, el bien inmueble comercializado (hotel) se define como todas las unidades inmuebles (habitaciones) ubicadas en una misma dirección postal que pertenezcan a un mismo propietario y que un mismo «vendedor» ponga en alquiler en una plataforma (letra B).7 de la Sección I del anexo).
QUINTO.
En conclusión, a la vista de todo lo anterior, la consultante será considerada como “operador de plataforma obligado a comunicar información” cuando a través de su plataforma, ponga en contacto a la entidad o persona titular del derecho de uso (hotel) sobre el bien inmueble (habitación) o a la entidad comercializadora que actúa en nombre y por cuenta de aquella, con las agencias de viajes cuando éstas actúan en nombre y por cuenta propia o en nombre y por cuenta de sus clientes, para llevar a cabo la actividad pertinente.
En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que el régimen aplicable, desde el punto de vista de la obligación de información, va a depender de los contratos formalizados entre el vendedor (hotel), como titular del derecho de uso del bien inmueble (habitación), y la consultante, entre el vendedor y la agencia de viajes, entre la agencia de viajes y el cliente final, y entre la agencia y la consultante, y de las cláusulas concretas de dichos contratos.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.