A) A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se informa lo siguiente:
1.- El artículo 2, apartado dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “En la aplicación del impuesto se tendrá en cuenta lo dispuesto en los Tratados y Convenios Internacionales que formen parte del ordenamiento interno español.”.
Por su parte, el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
2.- El artículo 22, apartado ocho, de la Ley 37/1992 establece que estarán exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares, en los casos y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
Por su parte, el artículo 22, apartado nueve, de la Ley 37/1992 dispone que estarán exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios destinadas a los Organismos internacionales reconocidos por España o al personal de dichos Organismos con estatuto diplomático, dentro de los límites y en las condiciones fijadas en los Convenios internacionales que sean aplicables en cada caso.
El desarrollo reglamentario de dichos preceptos está contenido en el Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30) que regula, en su artículo 3, las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes, prestaciones de servicios y adquisiciones intracomunitarias de bienes en régimen diplomático, consular y de los organismos internacionales, estableciendo lo siguiente:
“1. Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido:
a) Las entregas de bienes cuya importación hubiese estado exenta de acuerdo con lo dispuesto en los párrafos a), b), c) y d) del apartado 1 del artículo 2 del presente real decreto.
b) Las entregas y los arrendamientos de edificios o parte de los mismos y de los terrenos anejos, adquiridos o arrendados por Estados extranjeros para ser utilizados como sede de sus representaciones diplomáticas u Oficinas consulares o como residencia del Jefe de la Misión diplomática o Jefe de la Oficina consular cuando, en este último caso, se trate de funcionarios consulares de carrera.
Se entenderá que forman parte de la sede de una representación diplomática u Oficina consular los locales destinados a albergar los servicios u oficinas que la integran y que consten en los registros del Ministerio de Asuntos Exteriores y de Cooperación como parte de la representación diplomática u Oficina consular de que se trata.
La exención se extiende a las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, directamente formalizadas entre el correspondiente Estado extranjero y el contratista, que tengan por objeto la construcción, reforma, ampliación o rehabilitación de los edificios a que se refiere el párrafo anterior, así como a los trabajos de reparación o conservación de los mismos edificios cuando su importe, referido a cada operación aislada, exceda de 750 euros.
(…)
3. Las exenciones de las operaciones contempladas en el apartado 1 anterior y las condiciones para hacerlas efectivas serán aplicables a los organismos internacionales con sede u oficina en España y a los miembros con Estatuto diplomático de dichos organismos, salvo que los Acuerdos de sede establezcan otros límites o condiciones, que serán los aplicables.
A efectos de la aplicación de lo previsto en Convenios o Tratados internacionales que sólo reconozcan la exención del impuesto en el supuesto de operaciones que se califiquen como importantes, se entenderá que reúnen este requisito aquéllas cuya base imponible sea igual o superior a 300 euros.
4. Estarán exentas las entregas de bienes o las prestaciones de servicios reguladas en el apartado 1 de este artículo, que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto, cuando los destinatarios de dichos bienes o servicios sean las personas o entidades a que se refiere el artículo 2 del presente real decreto, acreditadas o con sede en otro Estado miembro y justifiquen la concesión por las autoridades competentes del Estado de destino del derecho a adquirir los mencionados bienes o servicios con exención.
Cuando el Acuerdo de sede de una entidad a que se refiere el artículo 2 de este real decreto, acreditada o con sede en otro Estado miembro, establezca otras exenciones, serán igualmente aplicables en las condiciones reguladas en el artículo 10.
5. Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya importación o entrega en el territorio de aplicación del impuesto hubiera estado, en todo caso, no sujeta o exenta, de acuerdo con lo dispuesto en los apartados anteriores y en el artículo 2 del presente Real Decreto.
6. En ningún caso las exenciones previstas en este artículo se extenderán a los miembros con Estatuto diplomático de las Misiones Diplomáticas, Oficinas Consulares y Organismos Internacionales que sean nacionales españoles o residentes fiscales en España con carácter previo a su incorporación a la sede u oficina en España.”.
3.- A partir de 1 de enero de 2018, el procedimiento para hacer efectiva la exención es, con carácter general, el previsto en el artículo 10 del Real Decreto 3485/2000, conforme al cual:
“1. Las franquicias y exenciones reguladas en el artículo 2 y en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 3 del presente Real Decreto se aplicarán, previo reconocimiento de su procedencia por el centro gestor, con sujeción al siguiente procedimiento:
a) Las peticiones de franquicia o exención se presentarán ante el Ministerio de Asuntos Exteriores. Habrán de ser firmadas por el Jefe de Misión, de Oficina consular, el Secretario general o la persona que ostente la representación y dirección del organismo internacional, con indicación del nombre y cargo del destinatario y la declaración de que los artículos están destinados al uso oficial o al personal. Las solicitudes podrán abarcar los consumos de un año o los correspondientes al período de aplicación del beneficio, si éste fuera menor.
El Ministerio de Asuntos Exteriores trasladará dicha solicitud junto con su informe, en el que se hará referencia especial, si procede, a la existencia de reciprocidad, al centro gestor para su resolución.
El centro gestor autorizará la franquicia o exención por la cantidad solicitada y sin exceder, en
su caso, la cuantía máxima del módulo correspondiente. Dicha autorización será trasladada a los interesados a través del Ministerio de Asuntos Exteriores.
Si venciera el plazo de seis meses para la resolución, sin que el centro gestor la hubiera dictado, la solicitud se entenderá desestimada.
b) Cuando se trate de entregas de edificios o terrenos, la aplicación de la exención quedará condicionada, además, al otorgamiento del correspondiente documento público y a la inscripción en el Registro de la Propiedad a nombre del Estado adquirente.
c) Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que realicen las operaciones mencionadas en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 3 del presente Real Decreto no liquidarán el impuesto correspondiente a las mismas ni repercutirán, por tanto, su importe, haciendo constar en la factura el reconocimiento de la exención otorgada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, conservando dicho reconocimiento como justificante de la exención.
d) El Ministerio de Asuntos Exteriores, a los efectos de la aplicación de las franquicias y exenciones para fines personales, comunicará al centro gestor las fechas en que comienzan a ejercer sus funciones los funcionarios, así como las de su cese.
2. a) Las exenciones reguladas en el apartado 4 del artículo 3 del presente Real Decreto se aplicarán directamente mediante la presentación del certificado ajustado al modelo señalado en la disposición adicional tercera de este Real Decreto que justifique la concesión por las autoridades competentes del Estado miembro de destino del derecho a adquirir los mencionados bienes o servicios con exención.
En el caso de no poder aportar el certificado debidamente cumplimentado en el momento de realizarse la operación, la exención deberá hacerse efectiva siguiendo el procedimiento recogido en el apartado 3 siguiente.
El certificado deberá ir visado cuando no exonere de esta obligación la normativa del Estado miembro de destino.
b) La acreditación para adquirir bienes o servicios en otros Estados miembros con exención podrá solicitarse por las personas o entidades a que se refiere el párrafo a) anterior, acreditadas o con sede en el territorio de aplicación del impuesto, con arreglo al procedimiento que determine el Ministro de Hacienda y Función Pública y utilizando los formularios aprobados al efecto.
3. Las demás exenciones del artículo 3 se harán efectivas mediante el reembolso de las cuotas soportadas por repercusión, previa solicitud del destinatario de las operaciones exentas, con sujeción al siguiente procedimiento:
a) Las solicitudes de devolución deberán referirse a las cuotas soportadas en cada trimestre natural y se formularán en el plazo de los seis meses siguientes a la terminación del período a que correspondan. A las mismas se acompañarán las facturas o justificantes contables originales o una copia cotejada por la Misión diplomática, Oficina consular de carrera u organismo internacional correspondiente, que deberán cumplir los requisitos exigidos por el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
b) Las mencionadas facturas o justificantes contables deberán ser devueltos a los interesados cuando éstos así lo soliciten, una vez efectuadas las comprobaciones oportunas y haciendo constar sobre los mismos las expresiones «IVA reembolsado» o «IVA no reembolsable» según proceda.
c) Las peticiones de franquicia o exención seguirán el procedimiento regulado en el párrafo a) del apartado 1 anterior.
En el caso de las exenciones reguladas en el apartado 4 del artículo 3 del presente Real Decreto cuando el certificado se aporta con posterioridad a la realización de la operación, este se deberá acompañar a la factura para su tramitación ante el centro gestor. El certificado deberá ir visado cuando no exonere de esta obligación la normativa del Estado miembro de destino.
Además, no se requerirá que la petición de franquicia o exención sea firmada por el Jefe de la Misión, de la Oficina consular, o por el Secretario general o la persona que ostente la representación y dirección del organismo internacional.
4. Cuando un Convenio o el Acuerdo de sede de un Organismo internacional prevea una exención previa o directa para las operaciones que tengan por destinatario a dicho Organismo o su personal se aplicará el procedimiento previsto en el apartado 1 de este artículo.”.
Por tanto, en el caso de entrega de edificaciones, la aplicación de la exención es necesario que sean adquiridos por los Estados para ser utilizados como sede de sus representaciones diplomáticas, oficinas consulares o como residencia del Jefe de la Misión. Además, en el procedimiento para solicitar la exención ante el Ministerio de Asuntos Exteriores, Unión Europea y Cooperación se requiere documento público e inscripción del edificio en el Registro de la Propiedad a nombre del Estado adquirente.
En el caso objeto de consulta, indica la consultante que tiene la condición de diplomática por trabajar para la Organización de las Naciones Unidas. Del escrito de consulta parece deducirse que la consultante no tiene la condición de Jefe de Misión y que es la misma consultante, y no el Estado u Organización correspondiente, la que pretende adquirir el inmueble como su vivienda habitual, por lo que no será de aplicación la exención recogida en el artículo 22, apartado nueve de la Ley 37/1992.
4.- Sin perjuicio de esto, respecto a la transmisión de viviendas, el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 dispone que se encontrarán exentas las siguientes operaciones:
“A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
(…)
La exención prevista en este número no se aplicará:
(…)
b) A las entregas de edificaciones para su rehabilitación por el adquirente, siempre que se cumplan los requisitos que reglamentariamente se establezcan.
c) A las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística.
(…).”.
En consecuencia, y partiendo de la premisa de que, en cualquier caso, el transmitente de la vivienda que la consultante pretende adquirir tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el caso de que la consultante adquiera una vivienda que constituya una segunda entrega de edificación, de conformidad con lo señalado en el artículo 20.Uno.22º, dicha entrega estaría sujeta y exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En el caso de que la consultante comprara una vivienda de nueva construcción, considerándose por tanto primera entrega, la entrega estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar al tipo del 10 por ciento conforme a lo previsto en el artículo 91.uno.1.7º de la Ley 37/1992.
B) A efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados, se informa lo siguiente:
5.- En la relación entre el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), el IVA tiene carácter preponderante y excluyente de la aplicación de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por lo que es necesario constatar siempre en primer lugar si se aplica el IVA, para poder discernir si es de aplicación la citada modalidad del ITPAJD.
En efecto, el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) –en adelante, TRLITPAJD- determina en su artículo 7, apartados, 1.A), y 5, lo siguiente:
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
(…)
5. No estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» regulado en el presente Título las operaciones enumeradas anteriormente cuando, con independencia de la condición del adquirente, los transmitentes sean empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad económica y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetos a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de un patrimonio empresarial o profesional, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Por otra parte, el artículo 31.2 del TRLITPAJD establece que:
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”.
A su vez, el artículo 45.I del TRLITPAJD establece una serie de exenciones en sus apartados A), B) y C).
Conforme a los preceptos transcritos cuando la operación quede sujeta y no exenta del IVA no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, aunque al realizarse en escritura pública, por tratarse de un inmueble, quedará sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del texto refundido: tratarse de una primera escritura, ser valuable, ser inscribible en el registro de la propiedad y no estar sujeto al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, ni a operaciones societarias ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por el contrario, si la operación resulta no sujeta o sujeta, pero exenta del IVA, quedará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y no a la modalidad de actos jurídicos documentados.
La normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados no contempla ninguna exención para la adquisición de inmuebles por parte de los diplomáticos para su uso como vivienda.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.