El artículo 93.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18) regula las obligaciones de información:
“1. Las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley, estarán obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas.
En particular:
a) Los retenedores y los obligados a realizar ingresos a cuenta deberán presentar relaciones de los pagos dinerarios o en especie realizados a otras personas o entidades.
b) Las sociedades, asociaciones, colegios profesionales u otras entidades que, entre sus funciones, realicen la de cobro de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, industrial, de autor u otros por cuenta de sus socios, asociados o colegiados, deberán comunicar estos datos a la Administración tributaria.
A la misma obligación quedarán sujetas aquellas personas o entidades, incluidas las bancarias, crediticias o de mediación financiera en general que, legal, estatutaria o habitualmente, realicen la gestión o intervención en el cobro de honorarios profesionales o en el de comisiones, por las actividades de captación, colocación, cesión o mediación en el mercado de capitales.
c) Las personas o entidades depositarias de dinero en efectivo o en cuentas, valores u otros bienes de deudores a la Administración tributaria en período ejecutivo estarán obligadas a informar a los órganos de recaudación y a cumplir los requerimientos efectuados por los mismos en el ejercicio de sus funciones.
d) Las personas y entidades que, por aplicación de la normativa vigente, conocieran o estuvieran en disposición de conocer la identificación de los beneficiarios últimos de las acciones deberán cumplir ante la Administración tributaria con los requerimientos u obligaciones de información que reglamentariamente se establezcan respecto a dicha identificación.
e) Las personas jurídicas o entidades deberán comunicar a la Administración tributaria la identificación de los titulares reales de las mismas. A tal efecto, tendrán la consideración de titulares reales los definidos conforme al apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.”
En concreto, a el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5), en adelante RGAT, regula en el artículo 31 y siguientes, la obligación de informar sobre las operaciones con terceras personas.
En cuanto a los obligados a suministrar dicha información, el artículo 31 del RGAT indica:
“1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de dicha ley, que desarrollen actividades empresariales o profesionales, deberán presentar una declaración anual relativa a sus operaciones con terceras personas.
A estos efectos, se considerarán actividades empresariales o profesionales todas las definidas como tales en el artículo 5.dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Asimismo, tendrán esta consideración las actividades realizadas por quienes sean calificados de empresarios o profesionales en el artículo 5.uno de dicha ley, con excepción de lo dispuesto en su párrafo e).
Las entidades a las que sea de aplicación la Ley 49/1960, de 21 de junio sobre la propiedad horizontal, así como, las entidades o establecimientos privados de carácter social a que se refiere el artículo 20.Tres de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluirán también en la declaración anual de operaciones con terceras personas las adquisiciones en general de bienes o servicios que efectúen al margen de las actividades empresariales o profesionales, incluso aunque no realicen actividades de esta naturaleza.
2. Las personas y entidades a que se refiere el artículo 94.1 y 2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, incluirán también en la declaración anual de operaciones con terceras personas las adquisiciones en general de bienes o servicios que efectúen al margen de las actividades empresariales o profesionales, incluso aunque no realicen actividades de esta naturaleza.
Las entidades integradas en las distintas Administraciones públicas deberán incluir, además, en la declaración anual de operaciones con terceras personas las subvenciones, auxilios o ayudas que concedan con cargo a sus presupuestos generales o que gestionen por cuenta de entidades u organismos no integrados en dichas Administraciones públicas.
La Administración del Estado y sus organismos autónomos, las comunidades y ciudades autónomas y los organismos que dependen de estas y las entidades integradas en las demás Administraciones públicas territoriales, presentarán una declaración anual de operaciones con terceras personas respecto de cada uno de los sectores de su actividad con carácter empresarial o profesional que tenga asignado un número de identificación fiscal diferente o respecto de la totalidad de ellos.
Cuando las entidades integradas en las distintas Administraciones públicas presenten declaración anual de operaciones con terceras personas respecto de cada uno de los sectores de su actividad con carácter empresarial o profesional que tenga asignado un número de identificación fiscal diferente, incorporarán los datos exigidos en virtud de este apartado a una cualquiera de aquellas declaraciones.
Asimismo, las entidades a que se refiere el párrafo anterior distintas de la Administración del Estado y sus organismos autónomos, aun cuando no realicen actividades empresariales o profesionales, podrán presentar separadamente una declaración anual de operaciones con terceras personas por cada uno de sus departamentos, consejerías, dependencias u órganos especiales que tengan asignado un número de identificación fiscal diferente.
3. Además, de acuerdo con lo establecido en el artículo 93.1.b) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las sociedades, asociaciones, colegios profesionales u otras entidades que, entre sus funciones, realicen la de cobro, por cuenta de sus socios, asociados o colegiados, de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, de autor u otros, estarán obligados a incluir estos rendimientos en la declaración anual de operaciones con terceras personas.”
A efectos de resolver la presente consulta, se debe esclarecer, en primer lugar, si un Fondo de Inversión Armonizado tiene la condición de empresario o profesional por desarrollar una actividad empresarial o profesional.
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5. Uno de la misma Ley establece que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”.
El apartado Dos del artículo 5 señala que “Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Las instituciones de inversión colectivas (en adelante IIC) se encuentran reguladas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva (BOE de 13).
El artículo 3 de dicho texto legal define los fondos de inversión de la siguiente forma:
“Los fondos de inversión son IIC configuradas como patrimonios separados sin personalidad jurídica, pertenecientes a una pluralidad de inversores, incluidos entre ellos otras IIC, cuya gestión y representación corresponde a una sociedad gestora, que ejerce las facultades de dominio sin ser propietaria del fondo, con el concurso de un depositario, y cuyo objeto es la captación de fondos, bienes o derechos del público para gestionarlos e invertirlos en bienes, derechos, valores u otros instrumentos, financieros o no, siempre que el rendimiento del inversor se establezca en función de los resultados colectivos.”.
La cuestión a analizar, en particular, es si un fondo de inversión armonizado tiene dicha condición de empresario o profesional en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
La condición de empresario o profesional en el Impuesto sobre el Valor Añadido está subordinada al desarrollo de una actividad empresarial entendiendo que se desarrolla tal actividad cuando suponga la organización de factores de producción en orden a la prestación de bienes o servicios al mercado y asumiéndose los riesgos que de ello pueda llegar a derivarse. Por tanto, será el cumplimiento de tales requisitos los que determinen la condición de empresario o profesional de un fondo de inversión armonizado.
En cuanto a los fondos de capital-riesgo es preciso tener en cuenta la reciente resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), de 22 de septiembre de 2021, en donde se analizaban si los fondos de inversión deben incluirse en el Registro de Grandes Empresas.
Las conclusiones del TEAC son concluyentes:
“Así pues, de acuerdo con lo anterior, no ejerciendo los Fondos de inversión una actividad empresarial por cuenta propia y con ordenación de los medios de producción, al tiempo que no intervienen en la producción o distribución de bienes o servicios, sino que son un patrimonio separado e independiente de las entidades que los promueven y gestionan, careciendo de personalidad jurídica, con una regulación tributaria específica, cuya propiedad es de los partícipes, si bien es gestionada por la entidad gestora contratada al efecto, por cuya actividad recibe una retribución, y procediendo sus ingresos únicamente de los intereses, dividendos o variaciones patrimoniales de su propio patrimonio, que no participan de la naturaleza de actividad económica, no podemos sino estimar las pretensiones actoras al respecto, siendo plenamente aplicable al caso que nos ocupa el criterio establecido por este Tribunal en la citada resolución de 21-06-2021 (RG 3722/18-DYCTEA).”.
Pues bien en el caso de los Fondos de Inversión, su naturaleza se caracteriza por ser un patrimonio común de unos inversores cuyo objetivo es canalizar financiación forma directa o indirecta a empresas, siendo una fórmula de inversión sin personalidad jurídica, que administra dicho patrimonio a través de una Sociedad Gestora del Capital Riesgo, que tampoco es la propietaria de los fondos, sino la que los gestiona bajo los principios previstos en la Ley 22/2014, todo lo que resulta difícilmente conciliable con la premisa de que el fondo de capital-riesgo asuma el riesgo inherente al desarrollo de toda actividad empresarial.
Por todo lo anterior puede concluirse que los Fondos de Inversión que compartan los criterios establecidos por el TEAC no tienen la condición de empresario o profesional en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con lo expuesto con anterioridad se concluye que el fondo a que se refiere la consulta no estará obligado a presentar declaración anual relativa a sus operaciones con terceras personas, ya que no tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en consecuencia, no desarrolla actividades profesionales o empresariales a los efectos de la declaración de operaciones con terceras personas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.