En relación con las cuestiones planteadas este Centro Directivo informa lo siguiente:
El apartado 1 del artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) –en adelante LISD–, dispone:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos.
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2.a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias”.
Por su parte, el artículo 5 de la LISD, relativo al sujeto pasivo, establece:
“Artículo 5. Sujetos pasivos.
Estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
a) En las adquisiciones «mortis causa», los causahabientes.
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas «inter vivos» equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.
c) En los seguros sobre la vida, los beneficiarios.”
De acuerdo con los preceptos transcritos, cabe indicar que la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, en los términos establecidos en la normativa del impuesto, constituye un hecho imponible diferenciado del correspondiente a las adquisiciones por título sucesorio y a las adquisiciones por negocio jurídico a título gratuito e intervivos, aunque, en su caso, se liquiden acumulando su importe al del resto de bienes de la porción hereditaria del beneficiario. En este sentido, por lo que se refiere a los seguros de vida, el hecho imponible definido en la letra c) del artículo 3.1 consiste en “la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida”, en los términos expuestos, de lo que cabe deducir que el hecho imponible no se producirá en el supuesto de que el beneficiario del seguro de vida no llegue a percibir, al menos de manera formal, la prestación derivada del seguro de vida.
Por tanto, si la persona instituida como primera beneficiaria de la prestación derivada de un seguro de vida renuncia de forma pura, simple y gratuita a aquélla, no se produce el hecho imponible respecto de dicha beneficiaria, pues no ha percibido la prestación ni materialmente, ni formalmente. En consecuencia, la condición de sujeto pasivo se traslada a las personas instituidas como beneficiarias en segundo lugar, salvo que también renuncien en los mismos términos, en cuyo caso, dicha condición se trasladará a las personas designadas como terceros o ulteriores beneficiarios en los términos expuestos.
Ahora bien, la renuncia a ser beneficiario de la prestación debe ser anterior a cualquier tipo de aceptación de esta condición, pues desde el momento en que se produzca la aceptación formal –por ejemplo, por renunciar a favor de persona determinada–, el aceptante se convertirá en sujeto pasivo del impuesto correspondiente a la prestación derivada del seguro de vida, sin que tal condición pueda alterarse posteriormente, con independencia de que no llegue a percibir la prestación, por renuncia posterior.
CONCLUSIÓN:
La renuncia pura, simple y gratuita a la percepción de la prestación derivada de un seguro de vida efectuada por la persona designada como primera beneficiaria, sin que haya existido una previa aceptación formal de la condición de beneficiaria, traslada dicha condición –y, en consecuencia, la de sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones– a las personas instituidas como beneficiarias en segundo lugar.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.