1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.”.
El artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
De acuerdo con lo expuesto, el consultante tiene la consideración, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de empresario o profesional, estando sus operaciones sujetas a dicho Impuesto.
2.- Una vez determinada la condición de empresario o profesional del consultante procede analizar la tributación de los servicios de atención al cliente prestados por el mismo, en particular si los mismos tienen la consideración de servicios prestados por vía electrónica en la medida que se realizan a través de internet.
En este sentido, el artículo 69, apartado tres, número 4º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, define los servicios prestados por vía electrónica:
“Tres. A efectos de esta Ley, se entenderá por:
(…)
4º. Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”.
El anexo II de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), ofrece una lista indicativa de los servicios prestados por vía electrónica a que se refieren los artículos 58 y 59, párrafo primero, letra k) de dicha Directiva. Dichos servicios, son los siguientes:
“1) El suministro y alojamiento de sitios informáticos, el mantenimiento a distancia de programas y equipos;
2) El suministro de programas y su actualización;
d) El suministro de imágenes, texto e información y la puesta a disposición de bases de datos;
e) El suministro de música, películas y juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio;
f) El suministro de enseñanza a distancia.”.
Por su parte, el artículo 7 del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 del Consejo de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo), establece lo siguiente:
“1. Las «prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica» contempladas en la Directiva 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información.
2. El apartado 1 abarcará, en particular, los casos siguientes:
a) el suministro de productos digitalizados en general, incluidos los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones;
b) los servicios consistentes en ofrecer o apoyar la presencia de empresas o particulares en una red electrónica, como un sitio o una página web;
c) los servicios generados automáticamente desde un ordenador, a través de Internet o de una red electrónica, en respuesta a una introducción de datos específicos efectuada por el cliente;
d) la concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, en el que los compradores potenciales realicen sus ofertas por medios automatizados y la realización de una venta se comunique a las partes mediante un correo electrónico generado automáticamente por ordenador;
e) los paquetes de servicios de Internet relacionados con la información y en los que el componente de telecomunicaciones sea una parte secundaria y subordinada (es decir, paquetes de servicios que vayan más allá del simple acceso a Internet y que incluyan otros elementos como páginas de contenido con vínculos a noticias, información meteorológica o turística, espacios de juego, albergue de sitios, acceso a debates en línea, etc.);
f) los servicios enumerados en el anexo I.
3. El apartado 1 no abarcará, en particular, los casos siguientes:
a) los servicios de radiodifusión y televisión;
b) los servicios de telecomunicaciones;
c) las mercancías cuyo pedido o tramitación se efectúe por vía electrónica;
d) los CD-ROM, disquetes o soportes tangibles similares;
e) el material impreso, como libros, boletines, periódicos o revistas;
f) los CD y casetes de audio;
g) las cintas de vídeo y DVD;
h) los juegos en CD-ROM;
i) los servicios de profesionales, tales como abogados y consultores financieros, que asesoren a sus clientes por correo electrónico;
j) los servicios de enseñanza en los que el contenido del curso sea impartido por un profesor por Internet o a través de una red electrónica, es decir, por conexión remota;
k) los servicios de reparación física no conectados de equipos informáticos;
l) los servicios de almacenamiento de datos fuera de línea;
m) los servicios de publicidad, como los incluidos en periódicos, carteles o por televisión;
n) los servicios de ayuda telefónica;
o) los servicios de enseñanza prestados exclusivamente por correspondencia, por ejemplo, por correo postal;
p) los servicios convencionales de subastas que dependan de la intervención humana directa, independientemente de cómo se hagan las pujas;
q) los servicios telefónicos que incluyan un elemento de vídeo, comúnmente denominados servicios de videofonía;
r) el acceso a Internet y a la World Wide Web;
s) los servicios telefónicos prestados a través de Internet.”.
De acuerdo con lo previsto en dicho Reglamento, cabe concluir que los servicios de atención al cliente o ayuda telefónica citados en el apartado n) del artículo 7.3 del Reglamento de Ejecución no tienen la consideración de servicios prestados por vía electrónica aunque se canalizan a través de una red electrónica, por lo que las reglas aplicables para determinar el lugar de realización de los mismos se regirá por las reglas generales de localización de los servicios en operaciones entre empresarios o a consumidores finales.
El artículo 69, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, recoge la regla general de localización de servicios, disponiendo lo siguiente:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.”.
Del escrito de consulta resulta que el consultante presta servicios de atención al cliente cuyo destinatario es un empresario o profesional, actuando como tal, no establecido en territorio de aplicación del Impuesto; por tanto, los servicios objeto de consulta no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.