Según manifiesta la consultante, la plaza de movilidad internacional obtenida por la misma sería “para realizar estudio de investigación y formación en el doctorado”.
De acuerdo con los datos aportados, la consultante, al resultar beneficiaria de la plaza de movilidad internacional, habría percibido una ayuda económica. La ayuda asociada a las plazas convocadas en la modalidad 3 consistiría en una mensualidad (hasta un máximo de tres) por importe de entre 450 y 600 euros, y una ayuda de viaje en cuantía única individual calculada según la distancia entre el punto de origen y destino (entre 180 y 1.500 euros). Los requisitos para solicitar las plazas de movilidad ofertadas, entre otros, serían: tener matrícula vigente en alguno de los programas de doctorado impartidos por la Universidad de Granada y tener aprobado el Plan de Investigación de tesis doctoral en el momento de presentar la solicitud, así como contar con la aceptación de la institución de destino y la aprobación del plan de trabajo de la estancia.
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) “las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley”.
El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:
“j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades”.
Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:
“1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.
Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:
a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad estatutaria.
b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien en la página web de la entidad.
c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.
A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.
2.1.º El importe de la beca exento para cursar estudios reglados alcanzará los costes de matrícula, o cantidades satisfechas por un concepto equivalente para poder cursar tales estudios, y de seguro de accidentes corporales y asistencia sanitaria del que sea beneficiario el becario y, en su caso, el cónyuge e hijo del becario siempre que no posean cobertura de la Seguridad Social, así como una dotación económica máxima, con carácter general, de 6.000 euros anuales.
Este último importe se elevará hasta un máximo de 18.000 euros anuales cuando la dotación económica tenga por objeto compensar gastos de transporte y alojamiento para la realización de estudios reglados del sistema educativo, hasta el nivel de máster incluido o equivalente. Cuando se trate de estudios en el extranjero dicho importe ascenderá a 21.000 euros anuales.
Si el objeto de la beca es la realización de estudios de doctorado, estará exenta la dotación económica hasta un importe máximo de 21.000 euros anuales o 24.600 euros anuales cuando se trate de estudios en el extranjero.
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, cuando la duración de la beca sea inferior al año natural la cuantía máxima exenta será la parte proporcional que corresponda.
2.º En el supuesto de becas para investigación gozará de exención la dotación económica derivada del programa de ayuda del que sea beneficiario el contribuyente.
3.º En el supuesto de becas para realización de estudios de doctorado y becas para investigación, la dotación económica exenta incluirá las ayudas complementarias que tengan por objeto compensar los gastos de locomoción, manutención y estancia derivados de la asistencia a foros y reuniones científicas, así como la realización de estancias temporales en universidades y centros de investigación distintos a los de su adscripción para completar, en ambos casos, la formación investigadora del becario”.
De lo anterior se desprende que, para que una beca esté exenta al amparo del artículo 7.j) de la LIRPF, la legislación aplicable exige, entre otros requisitos, que se trate de becas públicas, entendiendo como tales a las concedidas por un ente u organismo del Sector Público siempre que la posibilidad de acceder a las becas sea de ámbito público, o de becas otorgadas por entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, así como, desde 1 de enero de 2015, de becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social.
En el presente caso, la consultante indica que la plaza de movilidad internacional procede de la Resolución conjunta de los citados Vicerrectores de la Universidad de Granada, por la que se convocan plazas y ayudas de movilidad internacional de estudiantes de doctorado, no obstante, según dicha Resolución, las personas seleccionadas en la modalidad 3 deberán obligatoriamente inscribirse en una plataforma de una entidad financiera privada. Al no haber sido aportada más información, teniendo en cuenta este último dato, cabe citar la consulta vinculante V0359-20 (en la que la consultante, una universidad española, indicaba que “convoca una beca de movilidad internacional para personal docente e investigador y alumnos de doctorado dentro de cierto programa de becas iberoamérica, el cual pretende reforzar la movilidad de jóvenes investigadores profesores universitarios y alumnos de doctorado entre universidades y centros de investigación iberoamericanos”). En dicha consulta V0359-20, este Centro Directivo señaló lo siguiente:
<<En relación con el segundo programa objeto de consulta, se aporta la convocatoria, realizada por el Rectorado de la universidad consultante, de una beca de movilidad internacional en el marco de determinado programa de becas iberoamérica. Acudiendo a las bases generales de este programa de becas Iberoamérica, se trata de un proyecto impulsado por una entidad financiera y dicho programa se dirige, por un lado, a personal docente e investigador de universidades con convenio de colaboración vigente con la entidad financiera (denominadas Universidades Participantes) y, por otro lado, a alumnos de doctorado adscritos a las universidades con convenio de colaboración vigente con la entidad financiera. Según dichas bases generales (Convocatoria 2019-20), en España, la referida entidad financiera concederá un total de 100 becas para profesores e investigadores y alumnos de doctorado cuyo importe unitario será de 5.000 euros. En el apartado III “Sistema de convocatoria y selección” de dichas bases generales, figura que “las Universidades Participantes serán las responsables, en todos sus términos, de gestionar la correspondiente convocatoria de las becas que le sean asignadas y su resolución seleccionando a los beneficiarios…”.
De acuerdo con dicha información, se trata de becas concedidas por una institución financiera, por lo que no cumplen el requisito de tratarse de becas públicas (o de becas concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, o de becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013). En consecuencia, al no estar amparadas por la exención del artículo 7 j) de la LIRPF, se encuentran plenamente sometidas al Impuesto y a su sistema de retenciones como rendimientos del trabajo.>>
En el caso de que la ayuda obtenida por la consultante cumpliera este primer requisito (tratarse de una beca pública en el sentido anteriormente expuesto), cuestión que no puede determinarse con los datos aportados, asimismo, la aplicación de dicha exención requiere que se trate de becas para cursar estudios reglados en todos los niveles y grados del sistema educativo o de becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006 o que sean otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.
El ámbito de aplicación objetivo de la exención referida en el primer párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF comprende las becas percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo. Dentro de los estudios reglados en España se consideran la enseñanza de régimen general: infantil, primaria, secundaria, formación profesional de grado superior y universitaria, que a su vez es de grado, máster o doctorado; y enseñanza de régimen especial: artística, de idiomas y deportiva (artículo 3 de la Ley Orgánica 2/2006, de 3 de mayo, de Educación –BOE de 4 de mayo- y Real Decreto 1393/2007, de 29 de octubre, por el que se establece la ordenación de las enseñanzas universitarias oficiales –BOE de 30 de octubre-).
Añadir que el Real Decreto 1393/2007 ha sido derogado con efectos desde 19 de octubre de 2021 por el Real Decreto 822/2021, de 28 de septiembre, por el que se establece la organización de las enseñanzas universitarias y del procedimiento de aseguramiento de su calidad (BOE 29 de septiembre). No obstante, el Real Decreto 822/2021 mantiene la misma estructura de tres ciclos, disponiendo, en su artículo 3.1, que “Los estudios universitarios que conducen a la obtención de títulos oficiales impartidos por las universidades se estructuran en tres ciclos, denominados respectivamente Grado, Máster y Doctorado, …”.
Por otro lado, en la medida en que la exención alcanza a las becas percibidas “para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo”, cabe entender que están exentas:
- Las becas percibidas para cursar estudios reglados del sistema educativo español (en los que figura la enseñanza universitaria) en centros autorizados sitos en el extranjero.
- Las becas percibidas para cursar enseñanzas universitarias conducentes a la obtención de títulos extranjeros, cuando el título o enseñanza sea susceptible de homologación o convalidación en los términos previstos en el Real Decreto 967/2014, de 21 de noviembre, por el que se establecen los requisitos y el procedimiento para la homologación y declaración de equivalencia a titulación y a nivel académico universitario oficial y para la convalidación de estudios extranjeros de educación superior, y el procedimiento para determinar la correspondencia a los niveles del marco español de cualificaciones para la educación superior de los títulos oficiales de Arquitecto, Ingeniero, Licenciado, Arquitecto Técnico, Ingeniero Técnico y Diplomado (BOE de 22 de noviembre de 2014), en adelante RD 967/2014, beneficiándose de la exención, exclusivamente, cuando concurre dicha circunstancia. En la medida, en que con carácter previo, sea imposible conocer el reconocimiento académico de los períodos de estudio en el extranjero, obteniéndose después la respectiva homologación del título universitario o la convalidación de los estudios de grado o de posgrado por las autoridades educativas españolas competentes en la materia, el interesado podrá, a partir del momento de la respectiva homologación o convalidación, solicitar, en su caso, la devolución de los ingresos indebidos en los términos previstos en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
En segundo lugar, en relación con la ayuda objeto de consulta y su posible exención como beca para investigación en el ámbito descrito por el citado Real Decreto 63/2006, ha de descartarse esta posibilidad.
Y, en tercer lugar, cabe analizar si a la ayuda objeto de consulta podría resultarle de aplicación el último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF, en cuya virtud están exentas las becas otorgadas con fines de investigación en las que los potenciales destinatarios tengan necesariamente la condición de funcionario, personal al servicio de las Administraciones públicas o personal docente e investigador de las universidades.
El mencionado precepto tiene por objeto dejar exentas las becas para investigación recibidas por estos colectivos, siempre y cuando exista una relación entre la actividad investigadora a realizar como becario y la pertenencia a las mismas, en el sentido que dicha pertenencia constituya un requisito o mérito expresamente previsto por las bases de la convocatoria cuya acreditación es exigida y en su caso valorada a efectos de la posible concesión. Así, hay que destacar que:
- Las bases de la convocatoria han de prever de forma expresa la pertenencia a las mismas como un requisito o mérito a efectos de la concesión. Esto no significa que todos los beneficiarios de la beca han de tener la condición de funcionario o personal al servicio de las Administraciones Públicas o de personal docente e investigador de las universidades, si bien serán sólo estos últimos los que se beneficiarán de la exención.
- El ente convocante, cuando otorga la beca, conoce y ha valorado esta circunstancia. En este sentido la exención no puede quedar condicionada a la ulterior acreditación de la pertenencia a alguna de estas categorías, pues ello implicaría que la condición de beneficiario de la beca poco o nada tiene que ver con la condición de funcionario o profesor de universidad.
Asimismo, debe tratarse de ayudas que se concedan con fines de investigación.
En el presente caso, dado que las ayudas de movilidad están dirigidas a estudiantes de doctorado de la Universidad, no cabe entender que se cumplen los requisitos de aplicación del último inciso del artículo 7 j) de la LIRPF.
En consecuencia, solo si la ayuda objeto de consulta cumpliera los requisitos expuestos para poder ser considerada una beca pública para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, para todos los niveles y grados del sistema educativo, la misma estaría amparada por la exención. En caso contrario, de no cumplirse dichos requisitos, la ayuda estaría sujeta a tributación como rendimiento del trabajo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.