En primer lugar, respecto a la obligación de practicar retención, cabe señalar que el artículo 128 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en delante, LIS) establece que:
“1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.
(…)
4. Reglamentariamente se establecerán los supuestos en los que no existirá retención. En particular no se practicará retención en:
(…)
d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 21 de esta Ley.
(…).”
A su vez, el artículo 61 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, RIS), dispone que:
“No existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de:
(…)
p) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 21 de la Ley del Impuesto.
A efectos de lo dispuesto en esta letra, la entidad perceptora deberá comunicar a la entidad obligada a retener que concurren los requisitos establecidos en el citado artículo. La comunicación contendrá, además de los datos de identificación del perceptor, los documentos que justifiquen el cumplimiento de los referidos requisitos.
(…).”
Por tanto, para acreditar si el reparto de dividendos que pretende efectuar la consultante determinaría la ausencia de obligación de retener o ingresar a cuenta, será necesario analizar el cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 21.1 de la LIS. Este precepto establece el régimen de exención general para participaciones significativas, con arreglo al cual:
“1. Estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 por ciento.
La participación correspondiente se deberá poseer de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
En el supuesto de que la entidad participada obtenga dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades en más del 70 por ciento de sus ingresos, la aplicación de esta exención respecto de dichas rentas requerirá que el contribuyente tenga una participación indirecta en esas entidades que cumpla los requisitos señalados en esta letra. El referido porcentaje de ingresos se calculará sobre el resultado consolidado del ejercicio, en el caso de que la entidad directamente participada sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, y formule cuentas anuales consolidadas. No obstante, la participación indirecta en filiales de segundo o ulterior nivel deberá respetar el porcentaje mínimo del 5 por ciento, salvo que dichas filiales reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades con la entidad directamente participada y formulen estados contables consolidados.
El requisito exigido en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el contribuyente acredite que los dividendos o participaciones en beneficios percibidos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades sin tener derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción por doble imposición.
b) Adicionalmente, en el caso de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 por ciento en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos.
(…)
10. El importe de los dividendos o participaciones en beneficios de entidades y el importe de la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad y en el resto de supuestos a que se refiere el apartado 3 anterior, a los que resulte de aplicación la exención prevista en este artículo, se reducirá, a efectos de la aplicación de dicha exención, en un 5 por ciento en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones.
(…)”.
En consecuencia, los dividendos que pudiera distribuir la consultante a sus socios A y B podrían beneficiarse de la exención regulada en el artículo 21 de la LIS, en los términos previamente señalados, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en el mismo.
En relación con el porcentaje de participación, de acuerdo con la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS, estarán exentos los dividendos o participaciones en beneficios de entidades, siempre que el porcentaje de participación en el capital o fondos propios de la entidad que los distribuye sea, al menos, del 5% y siempre que dicho porcentaje se hubiere poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que se exigible el dividendo distribuido o se mantuviese posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo.
En el caso concreto planteado, de la escasa información proporcionada en el escrito de consulta, parece desprenderse que las entidades A y B ostentan un porcentaje de participación superior al 5% en la consultante.
Por otra parte, en relación con la fecha de adquisición de las participaciones, la consultante manifiesta que el porcentaje de participación superior al 5% se ha mantenido durante el año anterior, por lo que, si la fecha de adquisición originaria de las participaciones que las entidades A y B ostentan en la entidad consultante fuese superior al año, o si se mantuviesen con posterioridad dichas participaciones durante el tiempo necesario para completar dicho plazo, se consideraría cumplido el requisito previsto en el artículo 21.1 de la LIS.
Adicionalmente, en el presente supuesto, dada la falta de información suministrada, este Centro Directivo no puede determinar si la entidad consultante tiene la consideración de entidad holding, por lo que se parte de la consideración de que la entidad consultante no participa en otras entidades de segundo o ulterior nivel.
Tampoco se ha facilitado información para determinar si la entidad consultante es residente en territorio español, por lo que, a efectos de la presente contestación, este Centro Directivo parte de la hipótesis de que sí es una entidad residente en España, por lo que no sería necesario entrar a analizar el cumplimiento del requisito establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS.
Por tanto, de conformidad con lo expuesto, en la medida en que se cumplieran todos y cada uno de los requisitos previamente analizados, los dividendos que pudiese distribuir la consultante a sus socios A y B podrían beneficiarse de la exención regulada en el artículo 21 de la LIS.
En todo caso, el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos previstos en el artículo 21 de la LIS es una cuestión de hecho que deberá ser acreditada, por cualquier medio de prueba admisible en Derecho, ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
En definitiva, a la vista del análisis realizado, en relación con la obligación tributaria autónoma que constituye la obligación de retener e ingresar a cuenta, de conformidad con lo previsto por la letra d) del artículo 128.4 de la LIS, en la medida en que se cumplan todos y cada uno de los requisitos del artículo 21.1 de la LIS, analizados supra, no existirá obligación de retener respecto de los dividendos o participaciones en beneficios que pudiera distribuir la consultante a sus socios A y B.
Finalmente, respecto a la obligación de presentar el modelo 123, cabe señalar lo siguiente.
El modelo 123, aprobado por la Orden EHA/3435/2007, de 23 de noviembre, corresponde a la autoliquidación de las retenciones e ingresos a cuenta sobre determinados rendimientos del capital mobiliario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre determinadas rentas del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes.
En este sentido, el artículo 68 del RIS establece:
“1. El retenedor y el obligado a ingresar a cuenta deberán presentar en los primeros veinte días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, ante el órgano competente de la Administración tributaria, declaración de las cantidades retenidas y de los ingresos a cuenta que correspondan por el trimestre natural inmediato anterior e ingresar su importe en el Tesoro Público.
No obstante, la declaración e ingreso a que se refiere el párrafo anterior se efectuará en los 20 primeros días naturales de cada mes, en relación con las cantidades retenidas y los ingresos a cuenta que correspondan por el inmediato anterior, cuando se trate de retenedores u obligados en los que concurran las circunstancias a que se refiere el apartado 3.1.º del artículo 71 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.
No procederá la presentación de declaración negativa cuando no se hubieran satisfecho en el período de la declaración rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta.
(…)
5. Las declaraciones a que se refiere este artículo se realizarán en los modelos que para cada clase de rentas establezca el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, quien asimismo podrá determinar los datos que deben incluirse en las declaraciones, de los previstos en el apartado 2 anterior, estando obligado el retenedor u obligado a ingresar a cuenta a cumplimentar la totalidad de los datos así determinados y contenidos en las declaraciones que le afecten.
La declaración e ingreso se efectuarán en la forma y lugar que determine el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.
(…)”.
De conformidad con lo dispuesto, en general, la consultante deberá presentar, en los veinte primeros días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, declaración de las cantidades retenidas que correspondan por el trimestre natural inmediato anterior e ingresar su importe en el Tesoro Público.
Si, como sucede en el caso planteado, se satisfacen rentas exceptuadas de retención, por encontrarse en alguno de los supuestos previstos en los artículos 128.4 de la LIS o 61 del RIS, igualmente, la consultante vendrá obligada a presentar la autoliquidación correspondiente, ya que, tal y como señala el artículo 68 del RIS transcrito supra, la obligación de presentar la autoliquidación únicamente se exceptúa en el supuesto en que no se hubieran satisfecho en el período rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta.
Por tanto, en la medida en que en el período de declaración correspondiente la consultante no satisfaga o abone otras rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, vendrá obligada a presentar el modelo 123 marcando, en ese caso, la casilla de “Declaración negativa”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.