En primer lugar, es necesario señalar que el artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), dispone lo siguiente “1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda”.
Por tanto, de conformidad con el apartado 1 del artículo 88 de la LGT, las consultas se formularán por los obligados tributarios respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda, por lo que la presente consulta formulada se ceñirá única y exclusivamente al régimen tributario propio de la persona física consultante sin alcanzar, en ningún caso, al régimen tributario aplicable a otros obligados tributarios. En virtud de lo anterior, no procederá la contestación a la tercera cuestión formulada en el escrito de consulta.
Por su parte, a los efectos de la presente contestación, se partirá de la hipótesis de que la producción señalada en el escrito de consulta cumple los requisitos para aplicar la deducción por producciones cinematográficas prevista en el artículo 36.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), tal y como se manifiesta en el escrito de consulta.
El apartado 1 del artículo 36 de la LIS, en su redacción dada por la disposición final 5.2 de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias (en adelante, Ley 38/2022), con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2023, establece que:
“1. Las inversiones en producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor o a los contribuyentes que participen en la financiación a una deducción:
a) Del 30 por ciento respecto del primer millón de base de la deducción.
b) Del 25 por ciento sobre el exceso de dicho importe.
La base de la deducción estará constituida por el coste total de la producción, así como por los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite para ambos del 40 por ciento del coste de producción.
Al menos el 50 por ciento de la base de la deducción deberá corresponderse con gastos realizados en territorio español. El importe de esta deducción no podrá ser superior a 20 millones de euros. En el caso de series audiovisuales, la deducción se determinará por episodio y el límite a que se refiere el párrafo anterior será de 10 millones de euros por cada episodio producido. En el supuesto de una coproducción, los importes señalados en este apartado se determinarán, para cada coproductor, en función de su respectivo porcentaje de participación en aquella.
Para la aplicación de la deducción, será necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
a’) Que la producción obtenga el correspondiente certificado de nacionalidad y el certificado que acredite el carácter cultural en relación con su contenido, su vinculación con la realidad cultural española o su contribución al enriquecimiento de la diversidad cultural de las obras cinematográficas que se exhiben en España, emitidos por el Instituto de la Cinematografía y de las Artes Audiovisuales, o por el órgano correspondiente de la Comunidad Autónoma con competencia en la materia. Dichos certificados serán vinculantes para la Administración tributaria competente en materia de acreditación y aplicación de los anteriores incentivos fiscales e identificación del productor beneficiario, con independencia del momento de emisión de los mismos.
b’) Que se entregue una copia nueva y en perfecto estado de la producción en la Filmoteca Española o la filmoteca oficialmente reconocida por la respectiva Comunidad Autónoma.
La deducción prevista en este apartado se generará en cada período impositivo por el coste de producción incurrido en el mismo, si bien se aplicará a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra.
No obstante, en el supuesto de producciones de animación, la deducción prevista en este apartado se aplicará a partir del período impositivo en que se obtenga el certificado de nacionalidad señalado en la letra a’) anterior.
La base de la deducción se minorará en el importe de las subvenciones recibidas para financiar las inversiones que generan derecho a deducción.
El importe de esta deducción, conjuntamente con el resto de ayudas percibidas, no podrá superar el 50 por ciento del coste de producción. No obstante, dicho límite se elevará hasta:
a’’) El 85 por ciento para los cortometrajes.
b’’) El 80 por ciento para las producciones dirigidas por una persona que no haya dirigido o codirigido más de dos largometrajes calificados para su explotación comercial en salas de exhibición cinematográfica, cuyo presupuesto de producción no supere 1.500.000 euros.
c’’) El 80 por ciento en el caso de las producciones rodadas íntegramente en alguna de las lenguas cooficiales distintas al castellano que se proyecten en España en dicho idioma cooficial o subtitulado.
d’’) El 80 por ciento en el caso de producciones dirigidas exclusivamente por personas con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento reconocido por el órgano competente.
e’’) El 75 por ciento en el caso de producciones realizadas exclusivamente por directoras.
f’’) El 75 por ciento en el caso de producciones con un especial valor cultural y artístico que necesiten un apoyo excepcional de financiación según los criterios que se establezcan mediante orden ministerial o en las correspondientes convocatorias de ayudas.
g’’) El 75 por ciento en el caso de los documentales.
h’’) El 75 por ciento en el caso de las obras de animación cuyo presupuesto de producción no supere 2.500.000 euros.
i’’) El 60 por ciento en el caso de producciones transfronterizas financiadas por más de un Estado miembro de la Unión Europea y en las que participen productores de más de un Estado miembro.
j’’) El 60 por ciento en el caso de coproducciones internacionales con países iberoamericanos.”
Respecto al cómputo del importe de la deducción, y a la determinación del importe máximo de dicha deducción, en la medida que la producción que genera el derecho a la deducción prevista en el artículo 36.1 de la LIS sea una serie audiovisual, tales magnitudes se determinarán por cada uno de los episodios que integren la misma, tal y como establece expresamente la LIS.
En consecuencia, el importe de la deducción que corresponde a cada uno de los capítulos será el resultado de aplicar sobre la base de la deducción de cada capítulo los porcentajes de deducción contemplados en las letras a) y b) del artículo 36.1 de la LIS, sin que dicho resultado pueda ser superior a 10 millones de euros, por capítulo, tal como exige el mencionado precepto.
Al margen de lo anterior, la entidad consultante plantea si el requisito de territorialización, y el límite de intensidad de la ayuda, a que se refiere el artículo 36.1 de la LIS, deben computarse tomando en consideración el coste de producción de cada episodio, o si, por el contrario, por coste total de la producción debe entenderse toda la obra audiovisual formada por el conjunto de episodios.
Tal y como se señaló anteriormente, el artículo 36.1 de la LIS exige que “Al menos el 50 por ciento de la base de la deducción deberá corresponderse con gastos realizados en territorio español” y que, como regla general y salvo determinados supuestos expresamente previstos en el mencionado precepto, “El importe de esta deducción, conjuntamente con el resto de ayudas percibidas, no podrá superar el 50 por ciento del coste de producción.”
Al respecto, el considerando 50 de la Comunicación de la Comisión sobre la ayuda estatal a las obras cinematográficas y otras producciones del sector audiovisual (en adelante, Comunicación sobre el Cine) establece, en cuanto al requisito de territorialización:
“50. A la luz de la situación específica del sector cinematográfico europeo, los regímenes de ayuda a la producción cinematográfica pueden:
— exigir que hasta el 160 % del importe de la ayuda concedida a la producción de una determinada obra audiovisual se gaste en el territorio del Estado miembro que la concede; o
— calcular el importe de la ayuda concedida a la producción de una determinada obra audiovisual como porcentaje de los gastos de producción cinematográfica realizados en el Estado miembro que la concede, generalmente en el caso de regímenes de ayudas en forma de incentivos fiscales.
En ambos casos, los Estados miembros pueden exigir que una parte mínima de la actividad de producción sea realizada en su territorio para que los proyectos puedan recibir ayuda. Sin embargo, este nivel no puede rebasar en ningún caso el 50 % del presupuesto de producción global. Además, el vínculo territorial no rebasará el 80 % del presupuesto total de producción.”
Por su parte, en términos prácticamente idénticos a lo señalado en la Comunicación sobre el Cine, el apartado 4 del artículo 54 del Reglamento 651/2014 de la Comisión, de 17 de junio de 2014, por el que se declaran determinadas categorías de ayudas compatibles con el mercado interior en aplicación de los artículos 107 y 108 del Tratado, dispone que:
“4. Si los Estados miembros supeditan la ayuda a requisitos de territorialización de los gastos, los regímenes de ayudas a la producción de obras audiovisuales podrán:
a) exigir que hasta el 160 % del importe de la ayuda concedida a la producción de una determinada obra audiovisual se gaste en el territorio del Estado miembro que la concede, o
b) calcular el importe de la ayuda concedida a la producción de una determinada obra audiovisual como porcentaje de los gastos de producción realizados en el Estado miembro que la concede, lo que ocurre generalmente en el caso de regímenes de ayudas en forma de incentivos fiscales.
En ambos casos, si, para optar a las ayudas, un Estado miembro exige que se lleve a cabo en el territorio de que se trate un nivel mínimo de la actividad de producción, ese nivel no podrá rebasar el 50 % del presupuesto de producción global. Además, el importe máximo de gasto sujeto a los requisitos de territorialización de los gastos no podrá rebasar en ningún caso el 80 % del presupuesto de producción global.”
En consecuencia, a los efectos de aplicar el requisito de territorialización con arreglo al cual, al menos, el 50 por ciento de la base de la deducción (coste total de la producción, junto con los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor, hasta el límite para ambos del 40 por ciento del coste de producción) debe corresponderse con gastos realizados en territorio español, dicha base de la deducción se referirá al conjunto de episodios que forman la temporada completa de la serie, siempre y cuando se trate de una serie que hubiera sido contratada por temporadas, de forma independiente. Por el contrario, si la serie no hubiera sido contratada por temporadas independientes unas de otras, debería computarse la base de la deducción correspondiente al coste total de la producción, en lo que al cómputo del requisito de territorialización se refiere.
En consecuencia, considerando que la serie ha sido contratada por temporadas de forma independiente, la base de la deducción de la temporada completa de la serie, a efectos de computar el requisito de territorialización, será la correspondiente al conjunto de los episodios que conforman la temporada de la serie audiovisual, junto con los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor, con los límites legalmente establecidos, incluyendo tanto los costes incurridos en territorio español como en el extranjero, cumpliendo así los límites establecidos en la normativa comunitaria.
En definitiva, en el caso de series por temporadas contratadas cada una de ellas de forma independiente, a efectos de la determinación del importe de la deducción del artículo 36.1 de la LIS, así como de su cuantía máxima, se estará al coste de cada episodio, en tanto que a efectos del cómputo del requisito de territorialización (el 50 por ciento de la base de la deducción, al menos, se corresponda con gastos realizados en territorio español) se estará al coste total de cada temporada completa de la serie.
Por último, a efectos del cálculo de la intensidad de las ayudas (el importe de todas las ayudas percibidas por el contribuyente no supere el 50 por ciento del coste de producción), se estará al coste total de cada temporada completa de la serie, en la medida en que cada temporada hubiera sido contratada de forma independiente. Por el contrario, si la serie no hubiera sido contratada por temporadas independientes unas de otras, se estaría al coste total de la producción, en lo que al cómputo del requisito de la intensidad de la ayuda se refiere.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.