1.- El régimen especial del grupo de entidades se regula en los artículos 163 quinquies a 163 nonies de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estando recogido su desarrollo reglamentario en el capítulo VII del título VIII del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre).
El artículo 163 sexies.cinco de la Ley 37/1992 prevé la posibilidad de acogerse a la modalidad avanzada del régimen especial, en ese sentido dispone que “el grupo de entidades podrá optar por la aplicación de lo dispuesto en los apartados uno y tres del artículo 163 octies, en cuyo caso deberá cumplirse la obligación que establece el artículo 163 nonies.cuatro.3ª, ambos de esta Ley.
Esta opción se referirá al conjunto de entidades que apliquen el régimen especial y formen parte del mismo grupo de entidades, debiendo adoptarse conforme a lo dispuesto por el apartado dos de este artículo.
En relación con las operaciones a que se refiere el artículo 163 octies.uno de esta Ley, el ejercicio de esta opción supondrá la facultad de renunciar a las exenciones reguladas en el artículo 20.uno de la misma, sin perjuicio de que resulten exentas, en su caso, las demás operaciones que realicen las entidades que apliquen el régimen especial del grupo de entidades. El ejercicio de esta facultad se realizará con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente.”.
2.- En relación con el nivel avanzado del referido régimen especial y por lo que respecta al cálculo de la base imponible, el artículo 163 octies de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente en sus apartados uno y dos:
“Artículo 163 octies. Contenido del régimen especial del grupo de entidades.
Uno. Cuando se ejercite la opción que se establece en el artículo 163 sexies.cinco de esta Ley, la base imponible de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto entre entidades de un mismo grupo que apliquen el régimen especial regulado en este Capítulo estará constituida por el coste de los bienes y servicios utilizados directa o indirectamente, total o parcialmente, en su realización y por los cuales se haya soportado o satisfecho efectivamente el Impuesto. Cuando los bienes utilizados tengan la condición de bienes de inversión, la imputación de su coste se deberá efectuar por completo dentro del período de regularización de cuotas correspondientes a dichos bienes que establece el artículo 107, apartados uno y tres, de esta Ley.
Dos. Cada una de las entidades del grupo actuará, en sus operaciones con entidades que no formen parte del mismo grupo, de acuerdo con las reglas generales del Impuesto, sin que, a tal efecto, el régimen del grupo de entidades produzca efecto alguno.”
El artículo 61.quinquies del Reglamento del Impuesto desarrolla las obligaciones formales de las entidades acogidas al régimen de grupo. En particular, en lo que interesa a esta contestación, el apartado 2 dispone en relación con la obligación de facturación lo siguiente:
“2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 61 quáter de este Reglamento, las operaciones intragrupo que se realicen entre entidades que apliquen lo dispuesto en el artículo 163 sexies.cinco de la Ley del Impuesto deberán documentarse en factura que deberá cumplir todos los requisitos que se establecen en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre. No obstante, como base imponible de las citadas operaciones se deberá hacer constar tanto la que resulte de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 163 octies.uno de la Ley del Impuesto como la que resultaría de la aplicación de lo dispuesto en los artículos 78 y 79 de dicha Ley, identificando la que corresponda a cada caso.
Estas facturas deberán expedirse en una serie especial y consignarse por separado, en su caso, en el libro registro de facturas expedidas.”.
De acuerdo con la normativa anterior se puede concluir lo siguiente:
- Las entidades acogidas a la modalidad avanzada del régimen especial de grupo de entidades calcularán la base imponible de sus operaciones intragrupo de acuerdo con un criterio de coste. En particular, y según lo previsto en el artículo 163.octies.Uno de la Ley, la base imponible será el coste de los bienes y servicios utilizados en la prestación de los servicios en cuestión y respecto a los cuales se haya soportado o satisfecho el Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Las operaciones intragrupo deberán documentarse en facturas expedidas en una serie especial y en las que se hará constar la base imponible calculada según lo dispuesto en el artículo 163.octies.uno y la que resultaría de aplicación de las reglas generales de cálculo de la base imponible de acuerdo con lo previsto en los artículos 78 y 79 de la Ley 37/1992.
- Por el contrario, en las operaciones realizadas por las entidades del grupo con terceras personas ajenas al grupo, la base imponible se calculará de acuerdo con las reglas generales del Impuesto. En particular se calculará de acuerdo con lo previsto en los artículos 78 y 79 de la Ley 37/1992.
A estos efectos, de la información aportada parece deducirse que, en una de las facturas abonada por la entidad aseguradora, la base imponible considerada a efectos de la repercusión del Impuesto se ha calculado conforme a lo señalado para la determinación de la base imponible de las operaciones intragrupo, sin que a estos efectos pueda conocerse el detalle para su determinación y si el régimen especial era de aplicación.
3.- Por último, en relación con las posibles controversias entre las partes relativas a la facturación, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo con lo previsto en el apartado seis del artículo 88 de la Ley del Impuesto:
“Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico administrativa.”.
En cuanto a la regulación esencial del procedimiento económico administrativo, la Ley 58/2003, General Tributaria dedica el Capítulo IV de su Título V (artículos 226 a 248) a las reclamaciones económico administrativas.
En particular, el artículo 227.4.a), al establecer los actos que son susceptibles de esta vía de recurso, alude expresamente a las actuaciones u omisiones de los particulares relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusión prevista legalmente y, por su parte, el artículo 232.1 indica que estarán legitimados para promover las reclamaciones económico administrativas los obligados tributarios y cualquier otra persona cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o la actuación tributaria.
Por otra parte, el artículo 235.1 establece el plazo de un mes para la interposición de la reclamación económico administrativa que se contará desde el día siguiente a aquel en que quede constancia de la repercusión motivo de la reclamación.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.