En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), en adelante LISD, establece lo siguiente en su apartado segundo:
" Artículo 20. Base liquidable.
(…)
2. En las adquisiciones "mortis causa", incluidas las de los beneficiarios de pólizas de seguros de vida, si la Comunidad Autónoma no hubiese regulado las reducciones a que se refiere el apartado anterior o no resultase aplicable a los sujetos pasivos la normativa propia de la Comunidad, se aplicarán las siguientes reducciones:
a) La que corresponda de las incluidas en los grupos siguientes:
Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de veintiún años, 15.956,87 euros, más 3.990,72 euros por cada año menos de veintiuno que tenga el causahabiente, sin que la reducción pueda exceder de 47.858,59 euros.
Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de veintiuno o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 15.956,87 euros.
Grupo III: adquisiciones por colaterales de segundo y tercer grado, ascendientes y descendientes por afinidad, 7.993,46 euros.
Grupo IV: en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados más distantes y extraños, no habrá lugar a reducción.
(…)
c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición "mortis causa" que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.
En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.
Del mismo porcentaje de reducción, con el límite de 122.606,47 euros para cada sujeto pasivo y con el requisito de permanencia señalado anteriormente, gozarán las adquisiciones "mortis causa" de la vivienda habitual de la persona fallecida, siempre que los causahabientes sean cónyuge, ascendientes o descendientes de aquél, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento.
(…)
En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.
(…)”.
La LISD establece unas reducciones y unos coeficientes multiplicadores en función del grado de parentesco de cada causahabiente con el causante. A estos efectos, la normativa del impuesto distribuye a aquéllos en cuatro grupos. En concreto, los grupos II y III – cuya aplicación pretende la consultante – corresponde a descendientes y adoptados de veintiuno o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, y a colaterales de segundo y tercer grado, ascendientes y descendientes por afinidad, respectivamente.
El Código Civil regula el parentesco y sus grados en la sección 2ª del capítulo III del título III de su Libro III (artículos 915 y siguientes). En concreto, el artículo 915 establece el concepto de grado en estos términos: “La proximidad del parentesco se determina por el número de generaciones. Cada generación forma un grado”. El artículo 916 define las líneas en sus tres párrafos del siguiente modo: “La serie de grados forma la línea, que puede ser directa o colateral. Se llama directa la constituida por la serie de grados entre personas que descienden una de otra. Y colateral la constituida por la serie de grados entre personas que no descienden unas de otras, pero que proceden de un tronco común”. Por último, el artículo 917 establece los parientes que conforman la línea recta, que dice que: “Se distingue la línea recta en descendente y ascendente. La primera une al cabeza de familia con los que descienden de él. La segunda liga a una persona con aquellos de quienes desciende”. Según estos preceptos, debe entenderse por ascendiente de una persona, única y exclusivamente, a todo aquél del que ésta descienda. Por lo que respecta a la relación de parentesco por afinidad con una determinada persona, esta se adquiere por el hecho de ser pariente consanguíneo de su cónyuge.
En cuanto al ámbito fiscal, dado que la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no contiene reglas especiales relativas al parentesco, también resultarán aplicables los preceptos del Código Civil transcritos, ya que el derecho común tiene carácter supletorio en el ordenamiento jurídico tributario, según dispone el apartado 2 del artículo 7 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre). A este respecto, debe tenerse en cuenta, además, que el artículo 15 de la citada Ley determina que: “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales”.
En definitiva, cabe afirmar que la condición que ostentaba la consultante no confiere a ésta ningún grado de parentesco con la causante, ni a efectos de determinar el grupo correspondiente de los regulados en el artículo 20.2 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni a ningún otro efecto. Por ello, para fijar el grupo de parentesco de la consultante deberá atenderse a su condición de extraña, por lo que formará parte del grupo IV, no teniendo por lo tanto derecho a aplicar las reducciones fiscales previstas para familiares directos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.