El apartado 1 del artículo 65 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, en adelante la Ley, regula el hecho imponible en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte:
1. “ Estarán sujetas al impuesto:
(…)
b) La primera matriculación de embarcaciones y buques de recreo o de deportes náuticos, nuevos o usados, que tengan más de ocho metros de eslora, en el registro de matrícula de buques, ordinario o especial o, en caso de no ser inscribibles en dicho registro, la primera matriculación en el registro de la correspondiente Federación deportiva. Estará sujeta en todo caso, cualquiera que sea su eslora, la primera matriculación de las motos náuticas definidas en el epígrafe 4.º del artículo 70.1.
(…).”.
Así mismo en el apartado 3 del citado artículo se establece que:
“3. La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la realización del hecho imponible, de las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presente Ley, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del impuesto especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley. Para que la transmisión del medio de transporte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del impuesto, o bien presentar ante el mismo la declaración de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración Tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención.
(…).”.
No obstante, el artículo 66.1.g) de la Ley establece:
“1.Estará exenta del impuesto la primera matriculación definitiva o, en su caso, la circulación o utilización en España, de los siguientes medios de transporte:
(…)
g) Las embarcaciones y los buques de recreo o de deportes náuticos, que se afecten efectiva y exclusivamente al ejercicio de actividades de alquiler.
Esta exención quedará condicionada a las limitaciones y al cumplimiento de los requisitos establecidos para el alquiler de vehículos. En todo caso, se entenderá que no existe actividad de alquiler cuando la embarcación sea cedida por el titular para su arrendamiento, siempre que dicho titular o una persona a él vinculada reciba por cualquier título un derecho de uso total o parcial sobre la referida embarcación o sobre cualquier otra de la que sea titular el cesionario o una persona vinculada al cesionario. Para la aplicación de este párrafo se consideran personas vinculadas aquéllas en las que concurren las condiciones previstas en el artículo79 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Por otro lado, el artículo 68 de la Ley regula el devengo del Impuesto:
“1. El impuesto se devengará en el momento en el que el sujeto pasivo presente la solicitud de la primera matriculación definitiva del medio de transporte.
2. En los casos previstos en la letra d) del apartado 1 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará el día siguiente a la finalización del plazo al que alude dicha letra.
3. En los casos previstos en el apartado 3 del artículo 65 de esta Ley, el impuesto se devengará en el momento en que se produzca la modificación de las circunstancias o requisitos que motivaron la no sujeción o exención del impuesto.”.
El artículo 137.1.b) del Reglamento de Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio de 1995 (BOE de 28 de julio), señala lo siguiente:
"1. Al escrito al que se refiere el artículo anterior se acompañará copia de la ficha de inspección técnica del vehículo, o en el caso de embarcaciones o aeronaves, certificación de sus características técnicas, expedidas por el vendedor y, además, según los casos, la siguiente documentación:
(…)
b) Cuando se trate de los medios de transporte a que se refieren las letras a), b), c), g), h), k) y m) del artículo 66 de la Ley, el recibo corriente del Impuesto sobre Actividades Económicas que acredite que el solicitante desempeña la actividad a que se va a afectar el medio de transporte y que justifica la aplicación de la exención.
Cuando se trate de los medios de transporte a que se refiere la letra c) del artículo 66 de la Ley de Impuestos Especiales, se aportará, además, la documentación que acredite que el solicitante cumple los requisitos necesarios para ejercer la actividad de arrendamiento de vehículos conforme a lo dispuesto en la Ley 16/1987, de 30 de julio, de Ordenación de Transportes Terrestres, y en el capítulo IV del Título V de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1211/1990, de 28 de septiembre, y modificado por el Real Decreto 858/1994, de 29 de abril.”.
Sentado lo anterior, la consultante pregunta si resulta de aplicación la exención regulada en el artículo 66.1.g) de la Ley, anteriormente transcrito, en los supuestos en los que una sociedad arrienda financieramente (en adelante arrendadora), sociedad que no se dedica a la actividad de alquiler de embarcaciones, ceda en arrendamiento financiero a una empresa dedicada al alquiler de embarcaciones (en adelante arrendataria), las embarcaciones matriculadas a nombre de la sociedad arrendadora para dedicarlas exclusivamente al alquiler, con el fin exclusivo de que sea la empresa arrendataria quien concierte los contratos de arrendamiento con los clientes finales en las condiciones previstas en la letra g) del apartado 1 del artículo 66 de la Ley.
Según se desprende de los datos aportados por la consultante, la empresa arrendadora matricularía a su nombre las embarcaciones cedidas en arrendamiento financiero a la empresa arrendataria y sería esta última la que afectaría las embarcaciones exclusivamente a la actividad de alquiler y la que cumpliría las condiciones establecidas en el artículo 66.1.g).
En consecuencia, y a la vista de los preceptos anteriores, la matriculación de las embarcaciones a nombre de la empresa arrendadora no podrá realizarse bajo el supuesto de exención previsto en el artículo 66.1.g), puesto que la citada empresa no cumple los requisitos señalados en el artículo 66.1.g), ni los del artículo 137.1.b) del Reglamento.
No obstante, con independencia de lo previsto en la normativa que regula el abanderamiento y matriculación de las embarcaciones, la normativa fiscal no impide que las embarcaciones de referencia se matriculen a nombre de la empresa de alquiler arrendataria de las mismas, resultando en tal caso de aplicación el supuesto de exención previsto en el transcrito artículo 66.1.g), siempre que acrediten y cumplan las condiciones establecidas en el artículo 137.1.b) del Reglamento.
En el caso de que las embarcaciones se matriculasen a nombre de la empresa arrendataria, sería esta última la que solicitaría la exención prevista en la Ley de Impuestos Especiales y la que debería de cumplir con los límites temporales y demás requisitos establecidos en el artículo 66.1.g), el incumplimiento de alguno de los límites temporales y requisitos produciría una modificación de las circunstancias del supuesto de exención, lo que daría lugar a la autoliquidación y pago del impuesto, siendo el sujeto pasivo del impuesto la persona o entidad a cuyo nombre se encuentra matriculada la embarcación, es decir, la empresa arrendataria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.