Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
En el Contrato de Prejubilación suscrito por la esposa del consultante con la entidad de la que era empleada, de fecha 27 de diciembre de 2017, se establece en su Estipulación octava, Fallecimiento o incapacidad permanente del Prejubilado antes de la terminación del presente Contrato, que “En caso de que el Prejubilado fallezca antes de la terminación del presente Contrato se hará entrega del compromiso de provisión individualizada derivada de la compensación indemnizatoria restante a satisfacer durante toda la vigencia del presente Contrato, en los términos establecidos en la Estipulación Cuarta anterior, incluida en las cuentas anuales de la Empresa y prorrateada a la fecha de fallecimiento. El pago se hará en forma de pago único, a la persona o personas designadas por el Prejubilado…A tales efectos, se estará a la siguiente prelación, es decir por orden preferente y excluyente: 1º Cónyuge no separado legalmente...2º Hijos…3º Herederos legales…”
En acuerdo celebrado por el consultante con la entidad, de fecha 11 de noviembre de 2021, que hace referencia al Contrato de Prejubilación, y en cumplimiento de lo dispuesto en la Estipulación octava antes mencionado, se le reconoce, en su condición de viudo de la fallecida, el importe de la provisión individualizada derivada de la compensación indemnizatoria restante a satisfacer a su fallecida esposa, percibiendo el importe resultante deducida la retención a cuenta del IRPF practicada.
Evidentemente, conforme con la definición de los rendimientos del trabajo antes reproducida, los importes mensuales que la entidad financiera venía satisfaciendo mensualmente a su antigua empleada constituían para esta, a efectos de su tributación en el IRPF, rendimientos del trabajo. Por tanto, procederá imputar en el IRPF de la exempleada esos rendimientos del trabajo por ella exigibles hasta la fecha de su fallecimiento (2 de agosto de 2021).
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Constituye el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la adquisición mortis causa de bienes y derechos, regulado en el artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE del día 19) en los siguientes términos:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
(…).».
Regulación que debe completarse con el desarrollo del hecho imponible previsto en los artículos 10.1.a) y 11.c) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE del 16):
“Art. 10. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
(…)”.
“Artículo 11. Títulos sucesorios.
Entre otros, son títulos, sucesorios a los efectos de este Impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes:
(…)
c) Los que atribuyan el derecho a la percepción de las cantidades que, cualquiera que sea su modalidad o denominación, las empresas y entidades en general entreguen a los familiares de miembros o empleados fallecidos, siempre que no esté dispuesto expresamente que estas percepciones deban tributar por la letra c) del artículo 10 o en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
(…)”.
Por otra parte, el artículo 14.1 del mismo Reglamento establece que:
“Artículo 14. Prestaciones periódicas.
1. La percepción de las cantidades a que se refieren la letra c) del artículo 10, las letras c) y d) del artículo 11 y la letra e) del artículo 12, estará sujeta al Impuesto, tanto si se reciben de una sola vez como si se reciben en forma de prestaciones periódicas, vitalicias o temporales.
(…)”.
De acuerdo con los preceptos transcritos, el consultante, por las cantidades percibidas como consecuencia del acuerdo alcanzado entre su esposa (como exempleada) y la entidad, y que las percibe en condición de heredero legal —por haber fallecido aquella antes de cumplir los 65 años—, deben tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme a lo previsto en los artículos 10.1.a) y 11.c) del Reglamento del Impuesto.
Por otra parte, conforme al artículo reproducido 14.1, tanto si se percibe como renta temporal o pago único, la prestación está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como derecho sucesorio.
Retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La obligación de practicar retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se contiene el artículo 99 de la LIRPF y en los artículos 74 y ss. del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
El artículo 75 del RIRPF, regula las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, y dispone que: “1. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas: a) Los rendimientos del trabajo. (…)”.
De acuerdo con lo dispuesto en este precepto, se sujetan a retención los rendimientos del trabajo y no las prestaciones percibidas por el consultante sujetas a gravamen por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por todo ello, en relación con las retenciones practicadas, si el consultante considera que la retención practicada por su empleador ha sido superior a la debida, sin perjuicio de la aplicación por el propio contribuyente en su autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la retención efectivamente practicada, cabe indicar que el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre) dispone que “cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente”.
Este precepto está desarrollado por los artículos 126 al 129 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre).
En concreto, el artículo 129, sobre especialidades en el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas, en su apartado 1, señala que cuando una autoliquidación presentada hubiese dado lugar a un ingreso indebido de retenciones o ingresos a cuenta, la legitimación para solicitar la rectificación, así como el derecho a obtener su devolución, se regulará por lo dispuesto en los artículos 32 y 221.4 de la citada Ley 58/2003 (ambos sobre devolución de ingresos indebidos) y en las disposiciones reglamentarias dictadas en su desarrollo. Y el apartado 2 del artículo 129 añade:
“2. Los obligados tributarios que hubiesen soportado indebidamente retenciones, ingresos a cuenta o cuotas repercutidas podrán solicitar y obtener la devolución de acuerdo con lo previsto en el artículo 14 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. Para ello, podrán solicitar la rectificación de la autoliquidación en la que se realizó el ingreso indebido conforme al apartado 4 de este artículo.
(…)”.
El referido artículo 14 del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003 establece, en su apartado 2.b), que tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos:
“b) La persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta, cuando el ingreso indebido se refiera a retenciones soportadas o ingresos a cuenta repercutidos. No procederá restitución alguna cuando el importe de la retención o ingreso a cuenta declarado indebido hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución realizada como consecuencia de la presentación de una comunicación de datos. (…)”.
Por otra parte, respecto a la disconformidad con las retenciones o ingresos a cuenta practicados, cabe indicar que el cauce para su impugnación lo constituye la reclamación económica-administrativa. En este sentido, el artículo 227.4 de la citada Ley 58/2003 dispone que “serán reclamables, igualmente, previo cumplimiento de los requisitos y en la forma que se determine reglamentariamente, las siguientes actuaciones u omisiones de los particulares en materia tributaria:
a) (…)
b) Las relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a cuenta.
(…)”.
Asimismo, el artículo 235 de la misma Ley 58/2003 establece: “1. La reclamación económico-administrativa en única o primera instancia se interpondrá en el plazo de un mes a contar desde el día siguiente al de la notificación del acto impugnado, o desde el día siguiente a aquél en que quede constancia de la realización u omisión de la retención o ingreso a cuenta, de la repercusión motivo de la reclamación o de la sustitución derivada de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente. (…)”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.