1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
En consecuencia, el concesionario tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.
Por el contrario, el consultante no tiene la condición de empresario o profesional.
2.- En relación con la venta del vehículo, debe recordarse que según el articulo 8.Uno de la Ley 37/1992:
“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”.
En consecuencia, dicha operación se calificará como entrega de bienes.
Además, para que se encuentre sujeta al Impuesto será necesario que la misma se realice en el territorio de aplicación del impuesto. En este sentido, según el artículo 68.Uno de la Ley 37/1992:
“El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:
Uno. Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.”.
3.- Sin perjuicio de lo anterior, el artículo 25 de la Ley 37/1992, establece que:
“Estarán exentas del impuesto las siguientes operaciones:
Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea un empresario o profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, que disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido asignado por un Estado miembro distinto del Reino de España, que haya comunicado dicho número de identificación fiscal al vendedor.
La aplicación de esta exención quedará condicionada a que el vendedor haya incluido dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en el artículo 164, apartado uno, número 5.º, de esta Ley, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
La exención descrita en este apartado no se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en el artículo 14, apartados uno y dos, de esta Ley.
Tampoco se aplicará esta exención a las entregas de bienes acogidas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, regulado en el capítulo IV del título IX de esta Ley.
Dos. Las entregas de medios de transportes nuevos, efectuadas en las condiciones indicadas en el apartado uno, cuando los adquirentes en destino sean las personas comprendidas en el penúltimo párrafo del apartado precedente o cualquiera otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional.
(…).”.
Por su parte, el concepto de medio de transporte nuevo se encuentra regulado en el artículo 13.2.º de la Ley 37/1992:
“A estos efectos, se considerarán medios de transporte:
a) Los vehículos terrestres accionados a motor cuya cilindrada sea superior a 48 cm o su potencia exceda de 7,2 Kw.
b) Las embarcaciones cuya eslora máxima sea superior a 7,5 metros, con excepción de aquéllas a las que afecte la exención del artículo 22, apartado uno, de esta Ley.
c) Las aeronaves cuyo peso total al despegue exceda de 1.550 kilogramos, con excepción de aquéllas a las que afecte la exención del artículo 22, apartado cuatro, de esta Ley.
Los referidos medios de transporte tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación:
a) Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha.
b) Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas.”.
Dicho precepto se encuentra desarrollado por el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), que señala lo siguiente:
“Artículo 2. Medios de transporte nuevos.
Los medios de transporte a que se refiere el artículo 13, número 2º de la Ley del Impuesto, se considerarán nuevos cuando, respecto de ellos, se de cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación:
1º. Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha.
Se entenderá por fecha de puesta en servicio de un medio de transporte la correspondiente a la primera matriculación, definitiva o provisional, en el interior de la Comunidad y, en su defecto, la que se hiciera constar en el contrato de seguro más antiguo, referente al medio de transporte de que se trate, que cubriera la eventual responsabilidad civil derivada de su utilización o la que resulte de cualquier otro medio de prueba admitido en derecho, incluida la consideración de su estado de uso.
2º. Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas.
Se acreditará esta circunstancia por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, con los propios aparatos contadores incorporados a los medios de transporte, sin perjuicio de su comprobación para determinar que no hayan sido manipulados.”.
4.- Por tanto, en la medida en que el vehículo adquirido por el consultante tenga la condición de medio de transporte nuevo, conforme a los preceptos anteriores, como parece desprenderse del escrito de consulta, será aplicable el régimen especial de medios de transporte nuevos, lo que determina la exención del Impuesto en el Estado de adquisición –el territorio de aplicación del impuesto en las condiciones señaladas en el artículo 25 de la Ley 37/1992- y la sujeción a gravamen en el Estado de destino –Luxemburgo-.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 18 de noviembre de 2010, Asunto X C-84/09, ha establecido la razón de este régimen especial en los siguientes términos:
“24 Por lo que se refiere, en particular, a las normas relativas a la tributación de las adquisiciones de medios de transporte nuevos, del undécimo considerando de la Directiva 2006/112, el cual reproduce el contenido del undécimo considerando de la Directiva 91/680, se desprende que estas normas tienen por objeto, en particular, además del reparto de la potestad tributaria, evitar distorsiones de competencia entre los Estados miembros que puedan derivarse de la aplicación de tipos impositivos diferentes.
En efecto, a falta de un régimen transitorio, la comercialización de los medios de transporte nuevos se concentraría en los Estados miembros con un tipo bajo del IVA en detrimento de los demás Estados miembros y de sus ingresos fiscales. Como señaló la Abogado General en el punto 34 de sus conclusiones, el legislador de la Unión ha gravado, en virtud de lo dispuesto en el artículo 2, apartado 1, letra b), inciso ii), de la Directiva 2006/112, las adquisiciones de medios de transporte nuevos realizadas no solamente por un sujeto pasivo o por una persona jurídica que no actúe como sujeto pasivo, sino también por particulares debido, en particular, a su alto valor y la facilidad con que pueden transportarse estos bienes.”.
Finalmente, la obtención del poder de disposición de dicho vehículo en otro Estado miembro, como es Luxemburgo, constituirá una adquisición intracomunitaria de bienes que tributará en dicho Estado en los términos previstos en el artículo 2, apartado 1, letra b), ordinal ii) de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE L 347 de 11 de diciembre de 2006) que establece lo siguiente:
“1. Estarán sujetas al IVA las operaciones siguientes:
b) las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso en el territorio de un Estado miembro:
(…)
ii) cuando se trate de medios de transporte nuevos, por un sujeto pasivo o por una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, cuyas otras adquisiciones no estén sujetas al IVA en virtud del apartado 1 del artículo 3, o por cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo;”.
El concepto adquisición intracomunitaria de bienes se encuentra definido por el artículo 20 de dicha Directiva:
“Se considerará «adquisición intracomunitaria de bienes» la obtención del poder de disposición como propietario de un bien mueble corporal expedido o transportado, con destino al adquiriente, por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos, hacia un Estado miembro distinto del de partida de la expedición o del transporte del bien.”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.