Como indicación previa se hace notar que se procede a realizar una única contestación a ambos impuestos (IVA e IRPF) al haberse efectuado la presentación de las consultas con un único registro de entrada.
Además de lo referido en el apartado “descripción sucinta de hechos”, señala también la entidad consultante en su escrito lo siguiente:
"El funcionamiento de esta campaña promocional (“Plan Amigo”) sería, a grandes rasgos, el siguiente:
1. El Recomendador facilita ciertos datos a la Sociedad sobre una persona (en adelante, Referido) a la que le pudiera ser de interés los servicios ofrecidos por la Consultante. Normalmente, un familiar o un amigo.
Estos datos, básicamente, serían nombre completo y teléfono de contacto.
2. La Consultante iniciaría el contacto comercial con el Referido sin intervención alguna del Recomendador.
3. En caso de que el Referido contrate alguno de los servicios ofrecidos por la Consultante, ésta gratificará al Recomendador con una cuantía monetaria que transferirá a un número de cuenta de su titularidad (en adelante, Gratificación).
4. El Recomendador no participa en ningún momento posterior al indicado en el punto 1 anterior. Es decir, no interviene en la comercialización como tal ni en la formalización del contrato de servicios”.
Reseña también la consultante las siguientes consideraciones:
“PRIMERA.- Los Recomendadores que faciliten los datos de clientes potenciales solo llevarían a cabo una mera labor de “presentación”. Es decir, no realizarían ningún tipo de actividad adicional dirigida a procurar la conclusión del contrato.
En otras palabras, solo facilitarán los datos de contacto de una persona posiblemente interesada.
SEGUNDA.- En ningún caso, existirá una relación laboral entre la Consultante y el Recomendador.
TERCERA.- En las condiciones de la acción comercial (“Plan Amigo”), se limitará el número de referidos a uno o dos por Recomendador”.
Con este planteamiento se proceden a abordar las cuestiones planteadas.
Impuesto sobre el Valor Añadido
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado tres del mismo artículo 4 dispone que “la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.
El artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula el concepto de empresario o profesional, dispone en su apartado uno, letra a), párrafo primero, lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.”.
Por su parte, el apartado dos del citado artículo 5, declara que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Los anteriores preceptos son de aplicación general y, por tanto, también se aplican a las personas físicas que desarrollen una actividad empresarial o profesional de cualquier clase y cualesquiera que sean los fines perseguidos por las mismas, y por tanto dichas personas, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Finalmente, el artículo 11 de la Ley del Impuesto establece:
“A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
1.º El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
(…).”.
De la información aportada en el escrito de la consulta, resulta que la acción comercial consistirá en facilitar los datos de contacto de personas que pueden estar interesadas en los productos de la consultante.
En ningún caso existirá relación laboral entre la consultante y la persona que recomienda el producto.
Por último, la gratificación solo se aplicará a uno o dos referidos por persona física que recomiende los productos.
A este respecto debe decirse que la frecuencia o habitualidad con la que un profesional entrega bienes o presta servicios no tiene relevancia en lo que respecta a la consideración de esa persona física como empresario o profesional a los efectos del Impuesto, en la medida en que exista la concurrencia de la ordenación de unos medios de producción que impliquen la voluntad de intervenir en el mercado, aunque sea de forma ocasional.
Así se ha manifestado esta Dirección General en diferentes contestaciones vinculantes, por todas, la de 21 de mayo del 2012, con número V1102-12, en la que se señaló que no “puede predicarse que una persona o entidad tiene la consideración, o no, de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el sobre el Valor Añadido y, por tanto, de sujeto pasivo de dicho Impuesto, de forma intermitente en el tiempo, en función del tipo de operaciones que realice, sean estas a título gratuito u oneroso.”.
No obstante, en el caso objeto de consulta, parece que se dan las condiciones necesarias para concluir que las personas físicas que recomiendan los productos de la entidad consultante y reciben la gratificación no tendrán la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, dado que realizan dichas operaciones de forma puntual, aislada y sin intención de continuidad, ni de intervención en el mercado, al margen de una actividad empresarial o profesional.
En tal caso, las operaciones de recomendación en los términos señalados en el escrito de consulta no estarán no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
El artículo 95.2.b):2º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, incluye entre los rendimientos de actividades profesionales los obtenidos por los comisionistas, entendiendo por tales "los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato”; añadiendo además en su segundo párrafo que “por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales”.
Conforme con esta configuración, en una primera aproximación al tema cabría la posibilidad de entender como labor de comisionista la efectuada por los recomendadores que comunican a la consultante los datos de posibles nuevos clientes. Ahora bien, el hecho de tratarse de una simple comunicación de datos (se entiende que autorizada) de un posible cliente (sin realizar actividad alguna dirigida a procurar la celebración del contrato entre ambas partes) y la existencia posterior de la propia labor de captación del posible cliente por parte de la consultante nos llevan a descartar la calificación de rendimientos de actividad económica (profesional) respecto a la gratificación que la entidad consultante entregue a los recomendadores que hayan presentado a nuevos clientes que contraten alguno de los servicios ofrecidos por aquella.
Descartada la calificación anterior, la única factible en el ámbito de los rendimientos, la consideración que procede otorgar a las gratificaciones no es otra que la de ganancias patrimoniales, en cuanto comportan en el importe de su pequeña cuantía una incorporación de un bien al patrimonio del contribuyente, respondiendo así al concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales que establece el artículo 33 de la Ley del Impuesto: “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Una vez establecida la calificación, por lo que se refiere al sometimiento a ingreso a cuenta de esta ganancia patrimonial, la aplicación de lo dispuesto en el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, regulador de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, nos lleva a concluir que estas gratificaciones no estarían sujetos a retención a cuenta del IRPF.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.