1.- El artículo 13 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece lo siguiente en relación con las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos:
“Estarán sujetas las siguientes operaciones realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto:
1º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional.
(…)
2º. Las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos, efectuadas a título oneroso por las personas a las que sea de aplicación la no sujeción prevista en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Ley, así como las realizadas por cualquier otra persona que no tenga la condición de empresario o profesional, cualquiera que sea la condición del transmitente.
A estos efectos, se considerarán medios de transporte:
a) Los vehículos terrestres accionados a motor cuya cilindrada sea superior a 48 cm3 o su potencia exceda de 7,2 Kw.
b) Las embarcaciones cuya eslora máxima sea superior a 7,5 metros, con excepción de aquéllas a las que afecte la exención del artículo 22, apartado uno de esta Ley.
c) Las aeronaves cuyo peso total al despegue exceda de 1.550 kilogramos, con excepción de aquéllas a las que afecte la exención del artículo 22, apartado cuatro de esta Ley.
Los referidos medios de transporte tendrán la consideración de nuevos cuando, respecto de ellos, se dé cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación:
a) Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha.
b) Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas”.
Dicho precepto se encuentra desarrollado por el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), que señala lo siguiente:
“Artículo 2. Medios de transporte nuevos.
Los medios de transporte a que se refiere el artículo 13, número 2º de la Ley del Impuesto, se considerarán nuevos cuando, respecto de ellos, se de cualquiera de las circunstancias que se indican a continuación:
1º. Que su entrega se efectúe antes de los tres meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio o, tratándose de vehículos terrestres accionados a motor, antes de los seis meses siguientes a la citada fecha.
Se entenderá por fecha de puesta en servicio de un medio de transporte la correspondiente a la primera matriculación, definitiva o provisional, en el interior de la Comunidad y, en su defecto, la que se hiciera constar en el contrato de seguro más antiguo, referente al medio de transporte de que se trate, que cubriera la eventual responsabilidad civil derivada de su utilización o la que resulte de cualquier otro medio de prueba admitido en derecho, incluida la consideración de su estado de uso.
2º. Que los vehículos terrestres no hayan recorrido más de 6.000 kilómetros, las embarcaciones no hayan navegado más de 100 horas y las aeronaves no hayan volado más de 40 horas.
Se acreditará esta circunstancia por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, con los propios aparatos contadores incorporados a los medios de transporte, sin perjuicio de su comprobación para determinar que no hayan sido manipulados”.
2.- De la escueta información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que el vehículo a adquirir por el consultante tiene la condición de medio de transporte nuevo.
En estas circunstancias, la adquisición en Alemania por el consultante, una persona física que no tiene la condición de empresario o profesional, de un vehículo que es transportado al territorio de aplicación del Impuesto para su utilización por el adquirente en el mismo es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en España como adquisición intracomunitaria de bienes, siempre que el vehículo tenga la condición de medio de transporte nuevo, tal como se ha señalado en los párrafos anteriores: es un vehículo terrestre accionado a motor cuya cilindrada es superior a 48 cm3 o su potencia excede de 7,2 Kw y su entrega se efectúa antes de los seis meses siguientes a la fecha de su primera puesta en servicio.
Correlativamente, la citada operación deberá quedar exenta en Alemania de conformidad con lo dispuesto en el artículo 138.2. a) de la Directiva 2006/122/CE, del Consejo de 28 de noviembre de 2006, el cual dispone lo siguiente:
“(…)
2.Además de las entregas contempladas en el apartado 1, los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:
a) las entregas de medios de transporte nuevos expedidos o transportados, fuera de su territorio respectivo pero dentro de la Comunidad, con destino al adquiriente por el vendedor, por el adquiriente o por cuenta de ellos efectuadas para sujetos pasivos o para personas jurídicas que no sean sujetos pasivos, cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al IVA en virtud del apartado 1 del artículo 3, o para cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo”.
3.- Por otra parte, de conformidad con lo previsto en el artículo 71 de la Ley 37/1992, las adquisiciones intracomunitarias de un medio de transporte nuevo se consideran realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto (Península y Baleares) cuando se encuentre en este territorio el lugar de la llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente.
Además, de acuerdo con lo establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto, en las adquisiciones intracomunitarias de bienes los sujetos pasivos del impuesto serán quienes las realicen, de conformidad con lo previsto en el referido artículo 71 de la Ley.
De conformidad con todo lo anterior, en el caso objeto de consulta, la compra de un medio de transporte nuevo en Alemania efectuada por un particular que será enviado al territorio de aplicación del Impuesto determina la realización de una entrega intracomunitaria de bienes exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en Alemania, y de una adquisición intracomunitaria de bienes que se considerará realizada en el territorio de aplicación del Impuesto ya que es el lugar de llegada de la expedición o transporte con destino al adquirente y del que es sujeto pasivo de la operación la consultante que realiza la citada operación.
En el caso de que, de forma errónea, se hubiera satisfecho el impuesto alemán en el momento de la adquisición del vehículo, para la rectificación y, en su caso, devolución del impuesto repercutido por el proveedor alemán e ingresado en la Hacienda Pública alemana el consultante deberá dirigirse a la Administración tributaria alemana.
4.- Por lo que se refiere al tipo impositivo aplicable a la citada adquisición intracomunitaria de bienes, el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992, “El impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente”.
El artículo 91 de la Ley del Impuesto, por su parte, dispone lo siguiente en su apartado dos:
“Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
(…)
4.º Los vehículos para personas con movilidad reducida a que se refiere el número 20 del Anexo I del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el Texto Articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, en la redacción dada por el Anexo II A del Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Vehículos, y las sillas de ruedas para uso exclusivo de personas con discapacidad.
Los vehículos destinados a ser utilizados como autotaxis o autoturismos especiales para el transporte de personas con discapacidad en silla de ruedas, bien directamente o previa su adaptación, así como los vehículos a motor que, previa adaptación o no, deban transportar habitualmente a personas con discapacidad en silla de ruedas o con movilidad reducida, con independencia de quien sea el conductor de los mismos.
La aplicación del tipo impositivo reducido a los vehículos comprendidos en el párrafo anterior requerirá el previo reconocimiento del derecho del adquirente, que deberá justificar el destino del vehículo.
A efectos de este apartado dos, se considerarán personas con discapacidad aquellas con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por ciento. El grado de discapacidad deberá acreditarse mediante certificación o resolución expedida por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o el órgano competente de la comunidad autónoma”.
El desarrollo reglamentario del artículo 91, apartado dos.1, número 4º de La Ley 37/1992 está contenido en el artículo 26 bis del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), según la redacción dada por el artículo primero.Trece del Real Decreto 828/2013, de 25 de octubre, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido así como otros Reglamentos (BOE de 26 de octubre), vigente desde el 27 de octubre de 2013, que dispone lo siguiente:
“Artículo 26 bis. Tipo impositivo reducido.
(…)
Dos.1. Se aplicará lo previsto en el artículo 91.dos.1.4.º, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto a la entrega, adquisición intracomunitaria o importación de los vehículos para el transporte habitual de personas con movilidad reducida o para el transporte de personas con discapacidad en silla de ruedas, siempre que concurran los siguientes requisitos:
1.º Que hayan transcurrido al menos cuatro años desde la adquisición de otro vehículo en análogas condiciones.
No obstante, este requisito no se exigirá en el supuesto de siniestro total de los vehículos, certificado por la entidad aseguradora o cuando se justifique la baja definitiva de los vehículos.
No se considerarán adquiridos en análogas condiciones, los vehículos adquiridos para el transporte habitual de personas con discapacidad en silla de ruedas o con movilidad reducida, por personas jurídicas o entidades que presten servicios sociales de promoción de la autonomía personal y de atención a la dependencia a que se refiérela Ley 339/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, así como servicios sociales a que se refiere la Ley 13/1982, de 7 de abril, de integración social de los minusválidos, siempre y cuando se destinen al transporte habitual de distintos grupos definidos de personas o a su utilización en distintos ámbitos territoriales o geográficos de aquéllos que dieron lugar a la adquisición o adquisiciones previas.
En todo caso, el adquirente deberá justificar la concurrencia de dichas condiciones distintas a las que se produjeron en la adquisición del anterior vehículo o vehículos.
2.º Que no sean objeto de una transmisión posterior por actos inter vivos durante el plazo de cuatro años siguientes a su fecha de adquisición”.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.