1.- El concepto de establecimiento permanente se regula en el artículo 69, apartado tres, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (BOE del 29 de diciembre), que establece que, a efectos de este Impuesto, “se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.
En particular, tendrán esta consideración:
a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.
d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título.”.
El concepto de establecimiento permanente debe interpretarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en particular las sentencias de 4 de julio de 1985, asunto 168/84, Gunter Berkhol, de 2 de mayo de 1996, asunto C-231/94, Faaborg-Gelting, de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Lease BV, de 20 de febrero de 1997, asunto C-260/95, DFDS A/S, de 28 de junio de 2007, asunto C-73/06, Planzer Luxembourg, de 7 de abril de 2022, asunto C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini y en las reciente sentencia de 29 de junio de 2023, asunto C-232/22, Cabot Plastics Belgium, SA y de 13 de junio de 2024, asunto C-533/22, SC Adient.
Con carácter previo debe señalarse que el legislador de la Unión ha adoptado como punto de conexión principal en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios a empresario o profesional, la sede de su actividad económica, ya que ofrece, como criterio objetivo, simple y práctico, una gran seguridad jurídica.
Por el contrario, la conexión al establecimiento permanente del empresario o profesional, es una conexión secundaria que constituye una excepción a la regla general, que se tiene en cuenta siempre que concurran determinadas condiciones (véanse, en este sentido, las sentencias, Welmory, C 605/12, apartados 53 a 56, Berlin Chemie A. Menarini, C 333/20, apartado 29 y, Cabot Plastics Belgium C232/22, apartado 29).
Ello implica que para apartarse del criterio prioritario de la sede de actividad para que un establecimiento permanente pueda considerarse válidamente como el lugar de la prestación de servicios del empresario o profesional, es necesario que disponga de un grado suficiente de permanencia y de una estructura apta, desde el punto de vista de los medios humanos y técnicos, para hacer posibles, de forma autónoma, las prestaciones de servicios de que se trate.
El Tribunal de Justicia delimita cuatro condiciones necesarias para otorgar la condición de establecimiento permanente, que son:
a) Gozar de una consistencia mínima o estructura apta en un Estado miembro concreto distinto del de la sede del empresario o profesional (Sentencia de 4 de julio 1985, asunto C- 168/84, Gunter Berkholz). Con este requisito se quiere eliminar aquellos supuestos en los que el empresario no cuenta en otro Estado miembro con medios afectos a la organización empresarial propia. Es decir, en palabras del Tribunal, debe existir un lugar fijo de negocios. Esta consistencia exigirá la presencia de unos medios organizativos de la actividad empresarial, no siendo suficiente, por ello, con mantener unos activos muebles en otro Estado miembro que sean utilizados en él.
b) Dicha consistencia o estructura se debe concretar con la concurrencia de una cierta organización, entendida como un conjunto ordenado de medios materiales y humanos que además impliquen una cierta división del trabajo (sentencia de 20 de febrero de 1997, DFDS A/S, asunto C-260/95). Por lo que respecta, en primer lugar, a la estructura adecuada de un establecimiento permanente en términos de medios humanos y técnicos, el Tribunal de Justicia ha declarado que una estructura que se materialice en tales medios no puede existir solo de forma esporádica. Aunque no se exige poseer medios humanos o técnicos propios en otro Estado miembro, es necesario, en cambio, que el sujeto pasivo tenga la facultad de disponer de esos medios humanos y técnicos como si fueran suyos, en virtud, por ejemplo, de contratos de servicios o de arrendamiento por los que se pongan esos medios a su disposición y que no puedan ser resueltos si solo ha transcurrido un corto período de tiempo desde su celebración. En todo caso, cuando el prestador de los servicios efectuados a una entidad no establecida, siga siendo responsable de sus propios medios y realiza tales prestaciones por su cuenta y riesgo, el contrato de prestación de servicios, incluso aunque sea exclusivo, no tiene por sí solo el efecto de que los medios de dicho prestador se conviertan en los de su cliente. (sentencia de 29 de junio de 2023, Asunto C-232/22 Cabot Plastics Belgium SA, apartados 35 y 39).
c) Permanencia en el tiempo del lugar fijo de negocios (sentencia Berkholz y sentencia de 17 de julio de 1997, asunto C-190/95, ARO Lease BV). Dicho requisito debe ser relacionado con una cierta vocación de continuidad en el tiempo. Indudablemente no pueden fijarse términos temporales concretos para constreñir el concepto de establecimiento permanente desde el punto de vista del período o plazo de existencia. El elemento principal a la hora de apreciar si existe esta dosis necesaria de permanencia es el de la intención con la que opera el empresario o profesional.
d) Autonomía en la prestación de servicios o realización de las actividades (Sentencia ARO Lease BV). La autonomía como elemento configurador del concepto de establecimiento permanente lleva consigo atribuir las operaciones al establecimiento permanente y no a la casa matriz. Ello implica necesariamente la atribución al establecimiento de elementos primordiales para el desarrollo de su actividad, así como cierto poder de decisión en la gestión de las operaciones administrativas de que se trate.
Estos mismos criterios han sido consagrados por el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (DOUE de 23 de marzo) en su artículo 11, que establece que:
“A efectos de la aplicación del artículo 44 de la Directiva 2006/112/CE, se entenderá por establecimiento permanente cualquier establecimiento, distinto de la sede de la actividad económica contemplada en el artículo 10 del presente Reglamento, que se caracterice por un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que le permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.”.
Adicionalmente, el apartado 3 del mismo precepto recuerda que “el hecho de disponer de un número de identificación a efectos del IVA no será suficiente en cuanto tal para considerar que un sujeto pasivo tiene un establecimiento permanente.”.
2.- Del escrito de consulta resulta que la entidad consultante, establecida en Reino Unido, se dedica a la comercialización de piezas y recambios de automóviles. La venta de tales piezas se realiza en el territorio de aplicación del impuesto a través de una filial que actúa como distribuidor local.
A tal efecto, la consultante adquiere piezas y recambios de automóviles para sus distribuidores locales pertenecientes a su mismo grupo societario. La consultante, como central de compras a nivel europeo, decide la estrategia de compras del grupo, selecciona los proveedores estratégicos a los que realizar las adquisiciones y negocia con los mismos determinados aspectos como descuentos, ajustes o incentivos.
Una vez finalizado el proceso de selección y negociación con los proveedores estratégicos:
- los distribuidores locales pueden solicitar pedidos de los proveedores estratégicos a través de la central de compras.
- la consultante compra las piezas y recambios a los citados proveedores estratégicos.
- la consultante procede a su posterior venta, por el mismo precio pagado al proveedor, a cada uno de los distribuidores.
- las citadas compras de recambios son enviadas directamente por los proveedores a los distribuidores locales.
- los distribuidores locales tienen cierto margen para determinar algunos elementos y condiciones auxiliares relacionadas con dichas compras, tales como ciertas condiciones relacionadas con el transporte o mejorar algunos descuentos determinados por la central de compras.
A su vez, los distribuidores locales prestan a la consultante ciertos servicios recurrentes de carácter administrativo y de contabilidad. Por tales servicios, el distribuidor local es remunerado en condiciones de mercado.
La cuestión planteada se refiere a si se en esta forma de actuar se puede considerar que la entidad consultante tiene un establecimiento permanente en territorio de aplicación del impuesto.
Es criterio de este Centro directivo que debe entenderse que una entidad no establecida en el territorio de aplicación del Impuesto dispone, igualmente, de un establecimiento permanente en dicho territorio cuando mantiene en el mismo agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, en los términos establecidos en el transcrito artículo 69.Tres.2º.a) de la Ley 37/1992.
Esto es, cuando el agente actúa en nombre propio, pero por cuenta de la entidad no establecida, y estuviera autorizado para contratar en su nombre y por su cuenta, podría otorgarle la condición de establecimiento permanente de la misma. No obstante, lo anterior debe entenderse referido, de acuerdo con la jurisprudencia de la Unión (véase la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea asunto Aro Lease, C-190/95), a aquellas agencias o representaciones que sean dependientes del sujeto pasivo y carezcan de autonomía respecto del mismo, bien por ser este último el titular de las mismas (como ocurre en el caso de las sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones y tiendas mencionados en el mismo precepto), o bien porque, pese a tener personalidad jurídica distinta de la del sujeto pasivo, carezcan de independencia y de autonomía en la organización de su propia actividad como agentes o representantes por ser el sujeto pasivo en cuyo nombre actúa quien controla y decide la forma en que deben desarrollar tal actividad.
En el supuesto objeto de consulta debe, por tanto, analizarse el segundo supuesto mencionado. Esto es, si el hecho de que la consultante y el distribuidor local sean entidades jurídicamente independientes pero pertenecientes al mismo grupo de sociedades tiene incidencia en la valoración del establecimiento permanente y su autonomía.
El Tribunal de Justicia en los asuntos DFDS y Dong Yang ya citados señaló que no puede excluirse que la filial que una matriz posea en otro Estado miembro pueda constituir un establecimiento permanente de la misma en ese Estado miembro. No obstante, dicha posibilidad no determina una conexión automática para considerar que dispone de un establecimiento permanente por el hecho de que exista tal vinculación societaria. En efecto, en los recientes asuntos Berlin Chemie, Cabot Plastics y SC Adient el Tribunal ha reiterado que “la calificación de «establecimiento permanente», que debe apreciarse a la luz de la realidad económica y mercantil, no puede depender únicamente del régimen jurídico de la entidad de que se trate y que el hecho de que una sociedad posea una filial en un Estado miembro no significa, en sí mismo, que tenga en él su establecimiento permanente” (apartado 36 del asunto Cabot Plastics).
El análisis de la autonomía debe completarse con el resto de los criterios propios que caracterizan al establecimiento permanente.
Por lo que respecta, en primer lugar, a la estructura adecuada de un establecimiento permanente en términos de medios humanos y técnicos, el Tribunal de Justicia ha declarado que una estructura que se materialice en tales medios no puede existir solo de forma esporádica. Aunque no se exige poseer medios humanos o técnicos propios en otro Estado miembro, es necesario, en cambio, que el sujeto pasivo tenga la facultad de disponer de esos medios humanos y técnicos como si fueran suyos, en virtud, por ejemplo, de contratos de servicios o de arrendamiento por los que se pongan estos medios estén a su disposición y que no puedan ser resueltos si solo ha transcurrido un corto período de tiempo desde su celebración (véase, en este sentido, la sentencia de 7 de abril de 2022, Berlin Chemie A. Menarini, C 333/20, apartados 37 y 41).
Estos mismos criterios han sido ratificados por el Tribunal de Justicia en el asunto SC Adient, apartado 50, donde ha recordado que serán los órganos jurisdiccionales de cada Estado miembro los que deben comprobar la existencia de tales medios:
“En el presente asunto, corresponde al órgano jurisdiccional remitente apreciar si de las estipulaciones del contrato que vincula a las partes se desprende, en particular, que los medios humanos y técnicos de las sucursales de Pite?ti y de Ploie?ti de Adient Rumanía se pusieron, de forma suficientemente permanente, a disposición de Adient Alemania para que esta última sociedad pudiera recibir en ellos las prestaciones de servicios de transformación efectuadas por Adient Rumanía y utilizarlas para su propia actividad económica. En efecto, en el marco de la cooperación instaurada en virtud del artículo 267 TFUE, corresponde exclusivamente a los órganos jurisdiccionales nacionales formular apreciaciones de hecho definitivas al respecto.”
Por otra parte, el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en adelante) en su reciente resolución de 25 de febrero de 2025, recogiendo esta jurisprudencia del Tribunal, ha concluido lo siguiente:
“Al objeto de apreciar la existencia de un establecimiento permanente, la jurisprudencia comunitaria no exige que los medios humanos y materiales sean propios. No obstante, solo cabe considerar que los medios de otra sociedad, como son, en este caso, los medios humanos y técnicos de la entidad vinculada XZ SPAIN SL, conforman esa estructura de medios permanente cuando se pueda demostrar, por cualquiera de los medios admitidos en derecho, que se dispone de los medios técnicos y humanos de otra entidad como si fueran propios. Ello supone, según ha señalado reiteradamente el TJUE, la necesidad de probar que el prestador de servicios no sigue siendo responsable de sus propios medios y no realiza sus prestaciones por su cuenta y riesgo (apartado 39 de la sentencia de 29 de junio de 2023, Cabot Plastics Belgium, C-232/22; apartado 49 de la sentencia de 13 de junio de 2024, asunto C-533/22, SC Adient Ltd).”.
Por tanto, se puede concluir que en un supuesto como el que es objeto de consulta la existencia de un distribuidor local en territorio de aplicación del impuesto perteneciente al mismo grupo de entidades no predetermina la existencia de un establecimiento permanente sino que lo relevante será que se cumplan los requisitos anteriormente señalados.
En particular y para el caso concreto consultado la existencia de un establecimiento permanente estará vinculada a que la entidad consultante pueda disponer de los medios humanos y materiales de dicho distribuidor local como si fueran propios.
Además para el supuesto consultado, de agencias o representaciones, el TEAC en su resolución de 24 de mayo de 2017 concluyó:
“Concluimos, por tanto, considerando que dentro del supuesto específico de establecimiento permanente previsto en el artículo 69 de la Ley del IVA, de las “agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo”, deben incluirse también aquellos agentes o representantes del empresario no establecido que sin ser los que firman materialmente el contrato mercantil están facultados para negociar y así llevan a cabo todos los elementos y detalles del mismo, dirigiendo y llevando a cabo el proceso de negociación que se plasma en la firma del contrato, obligando con ello a la empresa no establecida.”
Pues bien, de la información facilitada en el escrito presentado, y a falta de otros elementos de prueba, parece que no concurren los requisitos señalados para la existencia de un establecimiento permanente de la consultante en el territorio de aplicación del Impuesto puesto que parece deducirse que el distribuidor local es responsable de sus medios y realiza sus operaciones por su cuenta y riesgo.
En estas circunstancias, la empresa consultante no dispondría de establecimiento permanente a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del mencionado tributo, no teniendo, por tanto, la condición de establecida en el mismo.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.