Respecto de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados –ITPAJD–, el artículo 7 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre –en adelante TRLITPAJD- (BOE de 20 de octubre), establece en la letra C) del apartado 2 lo siguiente:
«2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
(…)
C) Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas a los efectos del artículo 206 de la misma Ley, a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras, salvo en cuanto a la prescripción cuyo plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación.».
Por otra parte, respecto de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del citado impuesto, el artículo 31 del TRLITPAJD dispone en sus dos primeros apartados lo siguiente:
«(…)
2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.».
A su vez, respecto al sujeto pasivo el artículo 29 del TRLITPAJD establece que:
«Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.
Cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo el prestamista.»
Respecto a la base imponible, el artículo 30 del TRLITPAJD establece que:
«1. En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio dela comprobación administrativa. La base imponible en los derechos reales de garantía y en las escrituras que documenten préstamos con garantía estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses.
En la posposición y mejora de rango de las hipotecas o de cualquier otro derecho de garantía, la base imponible estará constituida por la total responsabilidad asignada al derecho que empeore de rango. En la igualación de rango, la base imponible se determinará por el total importe de la responsabilidad correspondiente al derecho de garantía establecido en primer lugar.
Cuando la base imponible se determine en función del valor de bienes inmuebles, el valor de estos no podrá ser inferior al determinado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10 de este texto refundido.
(…)»
A este respecto el artículo 10 del TRLITPAJD recoge que:
«1. La base imponible está constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.
A efectos de este impuesto, salvo que resulte de aplicación alguna de las reglas contenidas en los apartados siguientes de este artículo o en los artículos siguientes, se considerará valor de los bienes y derechos su valor de mercado. No obstante, si el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o ambos son superiores al valor de mercado, la mayor de esas magnitudes se tomará como base imponible.
Se entenderá por valor de mercado el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas.
2. En el caso de los bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha de devengo del impuesto.
No obstante, si el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos son superiores a su valor de referencia, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes.
Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado.
(…)».
Por último, el artículo 70 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio), -en adelante RITPAJD- dispone
«1. La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare.
2. En la base imponible de las escrituras de constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno.
3. En las escrituras de agrupación, agregación y segregación de fincas, la base imponible estará constituida, respectivamente por el valor de las fincas agrupadas, por el de la finca agregada a otra mayor y por el de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente.».
En el supuesto planteado se quiere realizar un acta de notoriedad complementaria del título adquisitivo para inmatricular una casa de labranza con su terreno, una escritura de agregación de la casa de labranza con su terreno a la finca y de rectificación de las mediciones de las edificaciones que constan en la finca y un acta de subsanación de discrepancias entre la realidad física y certificación catastral de los metros de la finca, que tributarán de la siguiente manera:
- Acta de notoriedad complementaria del título adquisitivo
Este Centro Directivo tras la sentencia del Tribunal Supremo 463/2023, de 11 de abril, ha modificado el criterio que venía estableciendo y en la consulta V0390 de 12 de marzo establece que:
“Dada la reciente sentencia del Tribunal Supremo, que ha establecido con toda claridad que el título que se trata de suplir o reemplazar es el de la adquisición del inmueble por el contribuyente, no el de la transmisión anterior a ella, pues el expediente notarial y registral integra el título del contribuyente –en el sentido de que lo habilita para el acceso al Registro de la Propiedad– no la transmisión precedente a ella, esto es, el título del transmitente, ni toda la cadena de transmisiones producida desde el titular registral del inmueble hasta el transmitente de dicho inmueble al contribuyente, este Centro directivo modifica su criterio en los justos términos que determina la sentencia y, por lo tanto, establece que el expediente de dominio para la inmatriculación de un inmueble cuando el promotor del expediente ha liquidado el Impuesto correspondiente a la adquisición del mismo, no está sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
Ahora bien, al no estar sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, quedará sujeto a la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de la primera copia de una escritura o acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.”.
En la consulta planteada el acta de notoriedad no sustituye al título, ya que existe título de adquisición, la consultante adquirió por herencia la casa de labranza y el terreno en el que se encuentra, por los que tributó en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, al no suplir al título, el acta de notoriedad para inmatricular la casa de labranza no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, pero deberá tributar por la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de la primera copia de una escritura o acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
- Escritura de agregación del terreno y la casa de labranza a la finca y de rectificación de las mediciones de las edificaciones que constan en la finca.
Se van a producir dos convenciones diferentes sujetas a la modalidad de actos jurídicos documentados. Respecto a la base imponible de la agregación del terreno y la casa de labranza a la finca, deberá tributar conforme a lo establecido en el artículo 70.3 del RITPAJD anteriormente transcrito.
Respecto a la escritura de declaración de obra nueva, conforme establece el artículo 70.1 estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare. En este caso, si se trata de la ampliación de una obra nueva ya declarada, la base imponible será el valor real de coste de la ampliación.
- Acta de subsanación de discrepancias entre la realidad física y certificación catastral de los metros de la finca.
Atendiendo a la literalidad del artículo 7.2.C) del texto refundido podría entenderse que cuando los expedientes de dominio o actas de notoriedad se empleen para registrar excesos de cabida sí constituyen hecho imponible por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, puesto que encajan en el supuesto genérico que el precepto contempla, en el que, al menos expresamente, no se hace distinción alguna entre las diferentes clases de expedientes de dominio o actas de notoriedad; sin embargo, si se atiende a la finalidad del precepto, se llega a la conclusión de que los expedientes de dominio y las actas de notoriedad constituyen hecho imponible del impuesto solo en tanto en cuanto sean títulos supletorios para inmatriculación de fincas o para la reanudación del tracto sucesivo, es decir, cuando tienen por objeto proporcionar un título inmatriculador que acredita la adquisición del dominio. Por el contrario, la constatación de un exceso de cabida de una finca ya inscrita, con unos linderos delimitados y con base en los datos catastrales, no implica, en principio, la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta al ITPAJD, ya que no supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de dicha finca.
Por tanto, cabe concluir que se producirá una transmisión sujeta al ITPAJD, conforme al artículo 7.2.C) del texto refundido, solamente en el caso de que el llamado "exceso de cabida" implique para su titular un incremento patrimonial, al suponer una ampliación objetiva del derecho de propiedad, y procederá su liquidación conforme a lo previsto en el artículo 7.1.B), segundo párrafo: "Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo.".
Este Centro Directivo ya ha establecido que la constatación de un exceso de cabida, con base en los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, ya que no supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración. Por el contrario, cuando se trata de la adquisición de una finca colindante daría lugar al devengo del impuesto.
Al no coincidir la medición real con la que consta en el Catastro, si esta diferencia es debida a la modificación de linderos por adquisición de fincas colindantes, de la que no se tiene título o éste es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Si fuera el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración, no quedaría sujeto a dicha modalidad.
Por otra parte, si el acta no queda sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, podría determinar la sujeción a la cuota variable del documento notarial de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, en caso de concurrir todos los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de una primera copia de un acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto o contrato inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y que el citado acto o contrato no esté sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o de operaciones societarias, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
De los requisitos anteriores, parece necesario analizar si se cumple el requisito de que la escritura o el acta tengan por objeto cantidad o cosa valuable, pues los otros tres sí se cumplen.
A este respecto, cabe señalar que la escritura de constatación de exceso de cabida, de acuerdo a certificación catastral, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados, no tiene por objeto cantidad o cosa valuable, ya que lo valuable es la finca y, como ya se ha dicho, el acta de constatación de exceso de cabida no implica la adquisición de una mayor porción de terreno ni supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de la misma.
Ahora bien, en el caso planteado sí va a haber modificación de linderos de la finca, lo que ocurre es que la finca afectada que va a disminuir su terreno es propiedad de la consultante por lo que no va a haber transmisión patrimonial onerosa, ya que para la consultante no va a suponer un incremento patrimonial, pero sí que tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de una primera copia de un acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto o contrato inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industria y que el citado acto o contrato no esté sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o de operaciones societarias, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONCLUSIONES:
Primera: En la consulta planteada el acta de notoriedad no sustituye al título, ya que existe título de adquisición, la consultante adquirió por herencia la casa de labranza y el terreno en el que se encuentra, por los que tributó en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, al no suplir al título, el acta de notoriedad para inmatricular la casa de labranza no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, pero deberá tributar por la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de la primera copia de una escritura o acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
Segunda: En la escritura de agregación del suelo y la casa de labranza a la finca y de rectificación de las mediciones de las edificaciones que constan en la finca se van a producir dos convenciones, sujetas a la modalidad de actos jurídicos documentados: la agregación de la casa de labranza y su terreno a la finca, y la declaración de obra nueva de las edificaciones, que deberán tributar conforme a los establecido en el artículo 70 del RITPAJD. Respecto a la escritura de declaración de obra nueva, estará constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare; en este caso, si se trata de la ampliación de una obra nueva ya declarada, la base imponible será el valor real de coste de la ampliación.
Tercero: La constatación de un exceso de cabida, con base en los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, ya que no supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración. Por el contrario, si se tratase de la adquisición de una finca colindante, de la que no se tiene título o este es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto. La escritura de constatación de exceso de cabida, de acuerdo a certificación catastral, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados, no tiene por objeto cantidad o cosa valuable, ya que lo valuable es la finca y, como ya se ha dicho, el acta de constatación de exceso de cabida no implica la adquisición de una mayor porción de terreno ni supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de la misma.
Ahora bien, en el caso planteado sí que va a haber modificación de linderos de la finca, lo que ocurre es que la finca afectada que va a disminuir su terreno es propiedad de la consultante por lo que no va a haber transmisión patrimonial onerosa, ya que para la consultante no va a suponer un incremento patrimonial, pero sí que tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.