A) En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, se señala lo siguiente:
1.- De conformidad con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
Por otra parte, el artículo 8 de la Ley 37/1992 define las entregas de bienes como “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”.
De acuerdo con dicho artículo las entregas de metales preciosos constituyen entregas de bienes que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si se cumplen los requisitos previstos en la Ley.
En particular, tales entregas deben ser realizadas por un empresario o profesional de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, que reputa como empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…).”.
En consecuencia, con lo anterior, la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido depende de la condición de empresario o profesional del transmitente.
Del escrito de consulta resulta que los vendedores de metales preciosos a la entidad consultante pueden ser personas físicas que no tienen la condición de empresarios o profesionales, actuando como tales, o empresas especializadas del sector.
Si los vendedores no tienen la condición de empresarios o profesionales las entregas de bienes realizados por los mismos constituyen operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, con independencia de que la compraventa se haya realizado a través de internet.
Por el contrario, si los vendedores son empresarios o profesionales, las entregas de bienes estarán sujetas el Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que se entiendan realizadas en territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Por otra parte, de la descripción de hechos señalada en el escrito de consulta parece deducirse que en el caso de mercancías vendidas por quien tiene la condición de empresario o profesional actuando como tal, cuando el análisis y comprobación previo se realiza en Alemania, son previamente remitidas a ese Estado miembro por el vendedor o por su cuenta. En estas circunstancias, habrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 9.3º de la Ley 37/1992, que establece que tendrá la consideración de operación asimilada a una entrega de bienes realizada a título oneroso:
“La transferencia por un sujeto pasivo de un bien corporal de su empresa con destino a otro Estado miembro, para afectarlo a las necesidades de aquella en este último. No tendrán esa consideración las transferencias realizadas en el marco de un acuerdo de ventas de bienes en consigna en los términos previstos en el artículo 9 bis de esta Ley.
Quedarán excluidas de lo dispuesto en este número las transferencias de bienes que se utilicen para la realización de las siguientes operaciones.
(...)
e) La prestación de un servicio para el sujeto pasivo, que tenga por objeto informes periciales o trabajos efectuados sobre dichos bienes en el Estado miembro de llegada de la expedición o del transporte de los mismos, siempre que éstos, después de los mencionados servicios, se reexpidan con destino al sujeto pasivo en el territorio de aplicación del Impuesto.
Entre los citados trabajos se comprenden las reparaciones y las ejecuciones de obra que deban calificarse de prestaciones de servicios de acuerdo con el artículo 11 de esta Ley.
(...)
Las exclusiones a que se refieren las letras a) a h) anteriores no tendrán efecto desde el momento en que dejen de cumplirse cualesquiera de los requisitos que las condicionan.”.
De acuerdo con dicho precepto, la transferencia de mercancías desde el territorio de aplicación del Impuesto hasta Francia, constituirá una operación asimilada a una entrega intracomunitaria de bienes sujeta a dicho tributo, salvo que se encontrará en alguno de los supuestos previstos en las letras a) a h) antes mencionadas.
En este último supuesto, el envío por parte de los empresarios o profesionales de las mercancías a Alemania podría no constituir una transferencia del referido artículo 9.3º de la Ley 37/1992 si el envío de los bienes tiene por objeto la realización de informes periciales o trabajos efectuados sobre dichos bienes en Alemania para ser nuevamente reexpedidas las mercancías al territorio de aplicación del Impuesto cuando no haya superado el control de calidad.
En otro caso, dichos empresarios realizarán una transferencia de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que dará lugar a una operación asimilada a las adquisiciones intracomunitarias de bienes por dichos empresarios en Alemania y posteriormente, a una entrega interior en Alemania a favor de la consultante, con sujeción a la normativa y las condiciones que hayan establecido las autoridades alemanas.
Por otra parte, en el caso de que el control de calidad se realizase en el territorio español de aplicación del Impuesto, el envío Alemania de la mercancía supondrá la realización de una entrega intracomunitaria de bienes por parte del empresario o profesional vendedor, sin perjuicio de su tributación en Alemania como una adquisición intracomunitaria de bienes efectuada por la consultante, con sujeción a la normativa de dicho Estado miembro.
No obstante, tanto en el supuesto que el envío de la mercancía a Alemania suponga para el empresario vendedor la realización de un transfer, o de una entrega intracomunitaria de bienes, sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido deberá tenerse en cuenta que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 25.Tres de la Ley 37/1992, dichas operaciones estarán exentas del Impuesto en las condiciones establecidas en ese precepto, que señala que estarán exentas del Impuesto:
“Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea un empresario o profesional o una persona jurídica que no actúe como tal, que disponga de un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido asignado por un Estado miembro distinto del Reino de España, que haya comunicado dicho número de identificación fiscal al vendedor.
La aplicación de esta exención quedará condicionada a que el vendedor haya incluido dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias prevista en el artículo 164, apartado uno, número 5.º, de esta Ley, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.
(…)
Tres. Las entregas de bienes comprendidas en el artículo 9, número 3º de esta Ley a las que resultaría aplicable la exención del apartado uno si el destinatario fuese otro empresario o profesional.
(…).”.
Por otra parte, las empresas vendedoras deberán en las condiciones señaladas disponer de un número de identificación fiscal a efectos del Impuesto (NIF-IVA) otorgado por la Administración tributaria española y, en su caso, alemana, a efectos de la aplicación de la exención del referido artículo 25 de la Ley 37/1992. En todo caso, corresponde a las autoridades tributarias alemanas determinar los requisitos para la obtención de un NIF-IVA alemán y la declaración de la operación asimilada a la adquisición intracomunitaria de bienes en dicho territorio.
Por otra parte, como se ha señalado, el correlato lógico de dicha operación asimilada a una entrega intracomunitaria de bienes, o de la entrega intracomunitaria de bienes, será una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes realizada en Alemania por el vendedor, o una adquisición intracomunitaria de bienes realizada en Alemania por la consultante, sujetas, en cada caso, al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho Estado miembro, si bien este Centro directivo no es competente para analizar, como se ha señalado, la tributación de las operaciones efectuadas por los vendedores o la consultante en Alemania.
3.- En consecuencia, con independencia de que el control de calidad y valoración previos a la adquisición de la mercancía se realice en el territorio español de aplicación del Impuesto o en Alemania, con carácter previo o con posterioridad a su análisis y valoración por cuenta del vendedor, la entidad consultante no deberá soportar cuota alguna del Impuesto sobre el Valor Añadido español.
B) En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPAJD), se señala lo siguiente:
4.- El artículo 6 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) –en adelante TRLITPAJD– regula el ámbito de aplicación territorial del impuesto, disponiendo en su apartado 1.A) lo siguiente:
“Artículo 6.
1. El impuesto se exigirá:
A) Por las transmisiones patrimoniales onerosas de bienes y derechos cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español o en territorio extranjero, cuando, en este último supuesto, el obligado al pago del impuesto tenga su residencia en España. No se exigirá el impuesto por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos de naturaleza inmobiliaria, sitos en territorio extranjero, ni por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza que, efectuadas en territorio extranjero, hubieren de surtir efectos fuera del territorio español.
(…).”.
Por su parte, el artículo 7 del TRLITPAJD, que regula el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, determina en sus apartados 1 y 5 lo siguiente:
“Artículo 7.
1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
(…)
5. No estarán sujetas al concepto de «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”
Según manifiesta el consultante, el contrato de compraventa se formaliza mediante la aceptación de la oferta de compra por parte del vendedor cuando la mercancía se encuentra en Alemania. En consecuencia, conforme a los preceptos transcritos anteriormente, aun en el caso de que la operación pudiera estar sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, no cabría exigir el impuesto al estar fuera del ámbito de aplicación territorial, dado que se trataría de la transmisión de un bien mueble efectuada en territorio extranjero, que surtiría efectos fuera del territorio español.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.