La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en adelante la Ley, en el Capítulo I del Título VII, recoge la regulación del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, en adelante, el Impuesto. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley se trata de “…un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.”.
La consultante manifiesta que vende productos objeto del Impuesto a clientes, bien desde almacenes europeos, o bien a desde de los almacenes de una empresa intermediaria situados en España.
En este último caso la propiedad de la mercancía sigue permaneciendo en la consultante hasta que es entregada a su cliente.
Conforme el apartado 1 del artículo 72 de la Ley:
“1. Están sujetas al impuesto la fabricación, la importación o la adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.”.
Según el artículo 76 de la Ley son contribuyentes el Impuesto:
“En los supuestos comprendidos en el artículo 72.1, son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades a las que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.
(…).”
Por su parte, el artículo 71.1.a) de la Ley define el concepto de adquisición intracomunitaria a efectos del Impuesto como: “la obtención del poder de disposición sobre los productos objeto del impuesto expedidos o transportados al territorio de aplicación del impuesto, excepto Canarias, Ceuta y Melilla, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro de la Unión Europea, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.
Se considerarán, asimismo, operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias la recepción de envases objeto del impuesto por su propietario en el territorio de aplicación del impuesto, excepto Canarias, Ceuta y Melilla, cuyo envío haya realizado él mismo desde otro Estado miembro.”.
Sentado lo anterior, cabe señalar que, cuando los clientes de la consultante recepcionen los productos en el territorio español, salvo que los recepcionen en las Islas Canarias, Ceuta y Melilla, serán estos los contribuyentes del Impuesto. Cada uno de estos clientes estará realizando el hecho imponible adquisición intracomunitaria porque serán quienes ostenten el poder de disposición sobre los productos expedidos con destino a ellos en el territorio español, excepto que el destino sea Canarias, Ceuta y Melilla.
Sin embargo, cuando los clientes de la consultante recepcionan los productos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, estos clientes estarán realizando una importación conforme a lo dispuesto en la letra c) del apartado 1 del artículo 71 de la Ley:
“c) «Importación»: tendrán esta consideración las siguientes operaciones:
1.º La entrada en el territorio de aplicación del impuesto distinto de Ceuta y Melilla de los productos objeto del mismo procedentes de territorios no comprendidos en el territorio aduanero de la Unión, cuando dé lugar al despacho a libre práctica de los mismos de conformidad con el artículo 201 del Reglamento (UE) n.º 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el código aduanero de la Unión.
2.º La entrada en Canarias de los productos objeto del impuesto procedentes de territorios comprendidos en el territorio aduanero de la Unión que no formen parte del territorio de aplicación del impuesto, cuando dicha entrada hubiese dado lugar a un despacho a libre práctica si los productos objeto del impuesto procedieran de territorios no comprendidos en el territorio aduanero de la Unión.
3.º La entrada en Ceuta y Melilla de los productos objeto del impuesto procedentes de territorios que no formen parte del territorio de aplicación del impuesto, cuando dicha entrada hubiese dado lugar a un despacho a libre práctica si en dichas ciudades resultara de aplicación el Reglamento (UE) n.º 952/2013, de 9 de octubre de 2013.”.
En estos casos, al realizar el hecho imponible importación, los clientes de la consultante también ostentarán la condición de contribuyentes del Impuesto por dicho hecho imponible.
Por otra parte, en los supuestos en los que la consultante recepciona en la Península e Islas Baleares los productos objeto del Impuesto cuyo envío ha realizado ella misma desde otro Estado miembro estará realizando una operación asimilada a la adquisición intracomunitaria, ostentando, por tanto, la condición de contribuyente por este hecho imponible. Si recepciona los productos en Canarias, Ceuta y Melilla, estará realizando una importación y ostentará la condición de contribuyente del Impuesto por la realización de ese hecho imponible.
No obstante lo anterior, conforme a la letra f) del artículo 75 de la Ley, estará exenta:
“f) La importación o adquisición intracomunitaria de los envases a los que se refiere el artículo 68.1.a), tanto si se introducen vacíos, como si se introducen prestando la función de contención, protección, manipulación, distribución y presentación de otros bienes o productos, siempre que el peso total del plástico no reciclado contenido en dichos envases objeto de la importación o adquisición intracomunitaria no exceda de 5 kilogramos en un mes.”.
Adicionalmente, la consultante pregunta sobre tratamiento fiscal de los productos que, desde los almacenes de la intermediaria situados en España, son posteriormente enviados fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
Si la consultante introdujo los productos en el territorio de aplicación del impuesto mediante una adquisición intracomunitaria, dependiendo de si cuando envía los productos fuera del territorio de aplicación del Impuesto ya ha finalizado o no el plazo de presentación de la correspondiente autoliquidación del Impuesto, resultará de aplicación un supuesto de exención o una minoración de las cuotas devengadas en la correspondiente autoliquidación.
Conforme a lo dispuesto en la letra d) del artículo 75 de la Ley estará exenta:
“d) La adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto y que, con anterioridad a la finalización del plazo de presentación de la autoliquidación del impuesto correspondiente a dicho hecho imponible, se destinen a ser enviados directamente por el adquirente intracomunitario, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, a un territorio distinto al de aplicación del impuesto.
La efectividad de esta exención quedará condicionada a que se acredite la realidad de la salida efectiva de los productos del territorio de aplicación del impuesto.”.
Por su parte el apartado 1 del artículo 80 de la Ley establece:
“1. En la autoliquidación correspondiente a cada periodo de liquidación en que se produzcan las circunstancias siguientes, y en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan, el contribuyente que realice adquisiciones intracomunitarias de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto podrá minorar de las cuotas devengadas del impuesto en dicho periodo, el importe del impuesto pagado respecto de:
a) Los productos que hayan sido enviados por el contribuyente, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, fuera del territorio de aplicación del impuesto.
(…)
La aplicación de las deducciones recogidas en este apartado quedará condicionada a que la existencia de los hechos enumerados pueda ser probada ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, así como a la acreditación del pago del impuesto mediante el correspondiente documento justificativo del mismo.”.
Si la consultante introdujo los productos en el territorio de aplicación del impuesto mediante una importación, podrá solicitar la devolución del Impuesto conforme lo establecido en el artículo 81 de la Ley:
“1. Tendrán derecho a solicitar la devolución del importe del impuesto pagado en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan:
a) Los importadores de los productos que, formando parte del ámbito objetivo del impuesto, hayan sido enviados por ellos, o por un tercero en su nombre o por su cuenta, fuera del territorio de aplicación del impuesto.
(…)
2. La efectividad de las devoluciones recogidas en el apartado anterior quedará condicionada a que la existencia de los hechos enumerados en las mismas pueda ser probada ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, así como a la acreditación del pago del impuesto.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.