A la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas se refiere el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29) – adelante LIRPF -, estableciendo lo siguiente:
“El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva”.
En el presente caso, al tratarse de un contribuyente que determina el rendimiento neto por el método de estimación directa (cualquiera que sea su modalidad: normal o simplificada), la remisión del artículo 28.1 nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE del día 28), cuyo apartado 3 establece que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
Por su parte, en el artículo 30, apartado 2, de la LIRPF se establecen unas reglas especiales aplicables para la determinación del rendimiento neto por el método de estimación directa.
En la Regla 1ª se establece:
“1.ª No tendrán la consideración de gasto deducible las aportaciones a mutualidades de previsión social del propio empresario o profesional, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 51 de esta Ley.
No obstante, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro, concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, cuando, a efectos de dar cumplimiento a la obligación prevista en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados, actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas por dicho régimen especial, con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, en cada ejercicio económico, en el citado régimen especial.”.
Mientras que la Regla 5ª, letra a), dispone que tendrán la consideración de gasto deducible:
“a) Las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de veinticinco años que convivan con él. El límite máximo de deducción será de 500 euros por cada una de las personas señaladas anteriormente o de 1.500 euros por cada una de ellas con discapacidad.”.
Para determinar la aplicabilidad del anterior párrafo al caso planteado resulta necesario en primer lugar determinar la calificación a efectos del IRPF de un seguro de incapacidad temporal por enfermedad común.
El artículo 25.3 de la LIRPF establece que tendrán la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario los “rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo”.
En relación a la posible calificación de un seguro de incapacidad laboral por enfermedad común como un seguro de invalidez, debe señalarse que no existe una definición expresa del mismo en la normativa de seguros. No obstante, en el ámbito de la Seguridad Social, concretamente en los artículos 169, 194 y 363 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, se distinguen los conceptos de incapacidad temporal y de invalidez. El concepto de invalidez parece referirse a aquellas situaciones calificadas de incapacidad permanente que imposibilitan para el desarrollo de la actividad laboral, con carácter en principio definitivo, por contraposición a las situaciones de incapacidad temporal, en la que dicho impedimento tendría un carácter transitorio.
En consecuencia, el contrato de seguro planteado que incluye coberturas relativas a la enfermedad común no parece encuadrarse como una incapacidad permanente que imposibilite para el desarrollo de la actividad laboral, por lo que no podrá considerarse como un seguro de invalidez.
Asimismo, la consulta vinculante V0041-00 establece la calificación fiscal de las prestaciones derivadas de determinados seguros de incapacidad temporal, fijando lo siguiente en cuanto a los seguros de enfermedad:
“I. Seguro de enfermedad.
I.a) Pago de un capital que se determina sobre la base de una cantidad diaria prefijada, totalmente independiente de los costes de asistencia médica, durante el tiempo que el asegurado se encuentre afectado por una situación patológica debida a enfermedad, común o laboral, que se extingue en caso de que la incapacidad del asegurado devengue en permanente.
I.b) Prestación a tanto alzado cuando el asegurado se encuentre afectado por una situación patológica debida a enfermedad, común o laboral.
Conforme con lo señalado con anterioridad, el rendimiento derivado de la indemnización percibida de este tipo de contratos generará una renta para el beneficiario que se calificará como ganancia patrimonial, por diferencia entre la prestación percibida y el importe de la prima o primas satisfechas que hayan dado lugar a la misma.
No obstante, el rendimiento derivado de las prestaciones de tales contratos se calificará como rendimiento del capital mobiliario, en los términos previstos en el artículo 23.3 de la Ley 40/1998, cuando de acuerdo con lo señalado con anterioridad dicha prestación tenga su origen en una situación de invalidez.”
Por tanto, aun cuando no se aporta documentación alguna de la póliza suscrita lo que impide que se tengan los elementos de juicio necesarios para poder analizar la cuestión planeada, se puede deducir de lo manifestado por el consultante que el seguro propuesto se compromete a satisfacer una “Prestación a tanto alzado cuando el asegurado se encuentre afectado por una situación patológica debida a enfermedad, común o laboral.”, encuadrándose la póliza en la correspondiente a un seguro de enfermedad a efectos del límite del artículo 30.2.5ª.a) de la Ley del IRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.