De las manifestaciones expresadas por el consultante en el escrito de solicitud, se deduce que desconoce cómo deben valorarse los inmuebles en aras de la presentación de la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero. Esta obligación tiene su base en la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) —en lo sucesivo, la LGT— que dispone:
“Disposición adicional decimoctava. Obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero.
Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración Tributaria, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta ley y en los términos que reglamentariamente se establezcan, la siguiente información:
a) Información sobre las cuentas situadas en el extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios o en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma ostenten poder de disposición.
b) Información de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios, de los que sean titulares y que se encuentren depositados o situados en el extranjero, así como de los seguros de vida o invalidez de los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero.
c) Información sobre los bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el extranjero.
d) Información sobre las monedas virtuales situadas en el extranjero de las que se sea titular, o respecto de las cuales se tenga la condición de beneficiario o autorizado o de alguna otra forma se ostente poder de disposición, custodiadas por personas o entidades que proporcionan servicios para salvaguardar claves criptográficas privadas en nombre de terceros, para mantener, almacenar y transferir monedas virtuales.
Las obligaciones previstas en los párrafos anteriores se extenderán a quienes tengan la consideración de titulares reales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.”.
A su vez, estas obligaciones de información se desarrollan en los artículos 42 bis, 42 ter, 42 quater y 54 bis del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre) —en lo sucesivo, el RGAT. En lo que atañe al objeto de la presente consulta, el artículo 54 bis del RGAT establece:
“Artículo 54 bis. Obligación de informar sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.
1. Las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, vendrán obligados a presentar una declaración informativa anual referente a los bienes inmuebles o a derechos sobre bienes inmuebles, situados en el extranjero, de los que sean titulares o respecto de los que tengan la consideración de titular real conforme a lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, a 31 de diciembre de cada año.
2. La declaración informativa contendrá los siguientes datos:
a) Identificación del inmueble con especificación, sucinta, de su tipología, según se determine en la correspondiente orden ministerial.
b) Situación del inmueble: país o territorio en que se encuentre situado, localidad, calle y número.
c) Fecha de adquisición.
d) Valor de adquisición.
(…)”.
En consecuencia, conforme al artículo 54 bis.2.d) del RGAT anteriormente transcrito, el consultante habrá de comunicar el valor de adquisición de cada uno de los inmuebles de los que tenga la condición de titular. A su vez, debe tenerse en cuenta qué se entiende por valor de adquisición, cuestión sobre la que este Centro Directivo ya se pronunciado en varias ocasiones, entre otras, en las consultas vinculantes con números de referencia V1316-13 y V3914-15. Ésta última señaló que “el valor de adquisición, está regulado en los artículos 34 a 36 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, artículos que contienen sendas definiciones de valor de adquisición, para adquisiciones onerosas y lucrativas. En particular el artículo 35 de dicha norma, establece:
“ Artículo 35. Transmisiones a título oneroso:
1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por el importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este.”.
Asimismo, se deduce de la consulta con número de referencia V3914-15 que si los bienes inmuebles fueron adquiridos a título lucrativo, será de aplicación el artículo 36 de la ya citada Ley del IRPF para calcular el valor de adquisición, que dispone:
“Artículo 36. Transmisiones a título lucrativo.
Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.
No obstante, en las adquisiciones lucrativas por causa de muerte derivadas de contratos o pactos sucesorios con efectos de presente, el beneficiario de los mismos que transmitiera, antes del transcurso de cinco años desde la celebración del pacto sucesorio o del fallecimiento del causante, si fuera anterior, los bienes adquiridos, se subrogará en la posición de este, respecto al valor y fecha de adquisición de aquellos, cuando este valor fuera inferior al previsto en el párrafo anterior.
En las adquisiciones lucrativas, a que se refiere la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes.”.
Por último, debe tenerse en cuenta que, a los efectos de la determinación del valor de adquisición, si el inmueble fue adquirido en una divisa diferente al euro, deberá aplicarse el tipo de cambio vigente fijado por el Banco Central Europeo a 31 de diciembre del ejercicio al que corresponde la información declarada, criterio ya expresado por este Centro Directivo en, entre otras, la consulta vinculante con número de referencia V0737-21, de 29 de marzo, al señalar que “(R)especto (…) altipodecambio, será el determinado en su valor a euros por el Banco Central Europeo a31dediciembre, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 36 de la Ley 46/1998, de 17 dediciembre, sobre introducción del euro (BOE de 18 dediciembre), conforme con la doctrina expresada por este Centro Directivo en las consultas vinculantes V0555-18 de 27 de febrero y V1096-18 de 26 de abril.”.
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Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.