Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Las cantidades percibidas para la instalación de un aparato elevador salvaescaleras constituyen para su beneficiario una ganancia patrimonial, en cuanto responden al concepto que de este componente de la renta del contribuyente se recoge en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio, según el cual “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”. A lo que hay que añadir que esta ganancia patrimonial no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción establecidos legalmente.
Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la Ley 35/2006 establece como regla general que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial". Este hecho se entendería producido en el momento en que el concedente comunica la concesión al solicitante, independientemente del momento del pago. Ahora bien, junto con esta regla general la Ley del Impuesto recoge en su artículo 14.2 unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo c) y a la que también procede unir la establecida en el apartado 4 del mismo artículo, y que, respectivamente, establecen lo siguiente:
- “Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán al período impositivo en que tenga lugar su cobro, sin perjuicio de las opciones previstas en las letras g), i), j) y l) de este apartado”.
- “En el caso de fallecimiento del contribuyente todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del último período impositivo que deba declararse”.
La consideración de la subvención como ganancia patrimonial devengada por el causante y la realización de una interpretación integradora de los preceptos transcritos nos llevan a concluir que procederá imputar al período impositivo en el que se haya producido el fallecimiento del causante la ganancia patrimonial objeto de consulta.
Lo expuesto en relación con la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se complementa con lo indicado a continuación respecto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues el importe de la subvención en cuanto renta perteneciente al causante pasa a formar parte del caudal relicto.
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
Constituye el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la adquisición mortis causa de bienes y derechos, regulado en el artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE del 19 de diciembre) en los siguientes términos:
“Artículo 3. Hecho imponible.
1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
(…)”.
Por su parte, los artículos 661 y 989 del Código Civil disponen lo siguiente:
“Artículo 661.
Los herederos suceden al difunto por el hecho solo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones”.
“Artículo 989.
Los efectos de la aceptación y de la repudiación se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona a quien se hereda”.
De acuerdo con lo anterior, todo el importe que perciba el consultante lo es en su calidad de heredero del causante y, por lo tanto, está sujeto al Impuesto sobre Sucesiones conforme al artículo 3.1 a) de la LISD. Si el heredero no incluyó el derecho de crédito correspondiente en la autoliquidación del impuesto, deberá presentar autoliquidación complementaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el importe total que perciba. Del mismo modo, si incluyó el derecho de crédito, pero por distinto importe al efectivamente percibido, también deberá presentar autoliquidación complementaria para regularizar la diferencia no declarada.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.