1.- En la contestación vinculante de 26 de octubre de 2022, número V2254-22, se le puso de manifiesto a la entidad consultante lo siguiente:
«(…)
2.- De conformidad con el artículo 8 de la Ley 37/1992, son entregas de bienes “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.”.
De acuerdo con el artículo 11 de dicha Ley, son prestaciones de servicios “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
Sigue el apartado dos del mismo precepto señalando que “en particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…)
9.º Los servicios de hostelería, restaurante o acampamento y las ventas de bebidas o alimentos para su consumo inmediato en el mismo lugar.”.
3.- El artículo 90, apartado uno de la Ley del Impuesto declara que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo establecido en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado uno.1, número 1º de la citada Ley 37/1992, determina lo siguiente.
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1.º Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo.
Se excluyen de lo dispuesto en el párrafo anterior:
a) Las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
b) Las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.”.
Por otra parte, el artículo 91, apartado uno.2, número 2º de la Ley 37/1992, dispone que:
“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:
(…)
2. Las prestaciones de servicios siguientes:
(…)
2º. Los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y en general, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario.”.
Según reiterada doctrina de la Dirección General de Tributos, por todas, la contestación de 4 de febrero de 2002 y número 0149-02 y la contestación vinculante de 25 de enero de 2016 y número de referencia V0282-16, “se considerará que se consumen en el acto los suministros de comidas y bebidas, incluso las realizadas por encargo, cuando se consuman en el establecimiento del empresario que se dedica a dicha actividad y se sirvan por el personal de dicho empresario.
Igualmente, se considerará que se consumen en el acto los suministros de comidas y bebidas que se consuman en el domicilio del cliente, cuando se sirvan por el personal del empresario, desplazado hasta el mencionado domicilio, y se utilicen para ello materiales aportados por dicho empresario (mantelerías, vajillas, etc.).
Los suministros de comidas y bebidas descritos en los párrafos anteriores tendrán la consideración de prestaciones de servicios, tanto si se han confeccionado o no por el empresario y, en su caso, tanto si se han utilizado materias primas propiedad del empresario o suministradas por el cliente. En otro caso, dichas operaciones tendrán la consideración de entregas de bienes, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
La mencionada contestación de 4 de febrero de 2002 concluye que “no obstante, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 90 y 91.uno.1.1º, cuando los suministros de comidas y bebidas tengan la consideración de entregas de bienes, por consumirse fuera del establecimiento del proveedor y no ser servidas por su personal, tributarán al tipo impositivo del 7 por ciento, excepto los suministros de bebidas alcohólicas y refrescantes, que tributarán al tipo del 16 por ciento.”.
4.- La sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 10 de marzo de 2011 (asunto C-497/09), con el fin de determinar la naturaleza de las operaciones de suministro de comidas entre entregas de bienes o prestaciones de servicios, se ha pronunciado de la forma siguiente:
“(…)
81 De lo que antecede se desprende que procede responder a las dos primeras cuestiones planteadas en los asuntos C-497/09 y C-499/09, a la segunda cuestión planteada en el asunto C-501/09 y a las cuestiones segunda y tercera del asunto C-502/09, que los artículos 5 y 6 de la Sexta Directiva deben interpretarse en el sentido de que:
- la entrega de comidas y alimentos recién preparados listos para el consumo inmediato en puestos o vehículos de restauración o en las antesalas de los cines constituye una entrega de bienes en el sentido de dicho artículo 5 cuando un examen cualitativo del conjunto de la operación revela que los elementos de prestación de servicios que preceden y acompañan a la entrega de alimentos no son predominantes;
- salvo en los casos en los que una empresa de catering a domicilio se limita a entregar comidas estandarizadas sin otro elemento de prestación de servicios complementario o cuando otras circunstancias particulares demuestren que la entrega de comidas representa el elemento predominante de una operación, las actividades de una empresa de catering a domicilio constituyen prestaciones de servicios en el sentido del citado artículo 6.
(…)
88 Por lo tanto, procede responder a la tercera cuestión planteada en los asuntos C-497/09 yC-499/09, así como a la primera cuestión planteada en Ios asuntos C-501/09 y C-502/09 que, en caso de entrega de bienes, el concepto de «productos alimenticios» de' anexo H, categoría 1, de la Sexta Directiva, debe interpretarse en el sentido de que, incluye también las comidas y platos que han sido cocidos, asados, fritos o preparados de cualquier otro modo para su consumo inmediato.”.
De todo lo anteriormente expuesto cabe concluir que tiene la consideración de entrega de bienes el suministro de comidas o alimentos recién preparados y listos para su consumo, cuando los elementos de servicio que, en su caso, acompañen dicho suministro sean irrelevantes. Asimismo, debe considerarse que, en general, la actividad de catering tiene la consideración de prestación de servicios, salvo que la empresa de catering se limite al mero suministro de comidas estandarizadas sin otro componente de prestación de servicios, en cuyo caso su actividad debe considerarse como de entrega de bienes.
Finalmente, y a tenor de lo establecido en dicha sentencia, debe considerarse que por productos alimenticios deben entenderse las comidas y platos preparados que hayan sido cocinados, asados, fritos o preparados de cualquier modo para su consumo inmediato.
Por su parte, el artículo 6 del Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, del Consejo, de 15 de marzo de 2011 por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido (refundición) (Diario Oficial de la Unión Europea de 23 de marzo de 2011), define los servicios de restauración y de catering, la diferencia existente entre ellos y el trato que debe dispensárseles, de la siguiente forma:
“1. Por servicios de restauración y catering se entenderá aquellos que consistan en el suministro de alimentos o de bebidas preparados o sin preparar, o de ambos, para consumo humano, y que vayan acompañados de servicios auxiliares suficientes para permitir el consumo inmediato de los mismos. El suministro de alimentos o bebidas, o de ambos, se considerará únicamente uno de los elementos de un conjunto en el que deberán predominar los servicios. Serán servicios de restauración los prestados en las instalaciones del prestador, y servicios de catering los prestados fuera de dichas instalaciones.
2. El suministro de alimentos o de bebidas, preparados o sin preparar, o de ambos, con o sin transporte pero sin prestación de ningún otro tipo de servicio auxiliar no se considerará servicio de restauración o catering en el sentido del apartado 1.”.
En conclusión, y de acuerdo con todo lo anteriormente expuesto, las prestaciones de servicios de restaurante y catering, así como el suministro de alimentos o bebidas preparados o sin preparar, efectuados por la entidad consultante tributarán al tipo impositivo del 10 por ciento, de acuerdo con lo establecido en el artículo 91.Uno.2.2º de la Ley 37/1992, cuando se vean acompañados de servicios auxiliares suficientes para permitir el consumo inmediato de los mismos.
Cuando no se preste ningún otro servicio auxiliar, se considerarán como entrega de comidas preparadas que suponen una entrega de bienes, tributando igualmente al tipo reducido del 10 por ciento en virtud del artículo 91.Uno.1.1º de la Ley del Impuesto.
También tributarán al tipo reducido del 10 por ciento las entregas de bebidas, con excepción de las bebidas alcohólicas y las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos, que quedan sujetas al tipo general del 21 por ciento».
Según manifiesta la entidad consultante en su escrito, el envío de los platos que la misma elabora a los domicilios de los clientes sólo va acompañado de los recipientes en los que se transporta la comida preparada y, en su caso, servilletas o cubiertos, sin que se preste ningún servicio adicional distinto del propio transporte para la entrega de la comida y bebida.
En estas circunstancias, cabe considerar, a los efectos señalados, que no se presta ningún servicio auxiliar suficiente para permitir el consumo inmediato de los productos de manera que las operaciones objeto de consulta tendrán la consideración de entrega de bienes y tributarán al tipo reducido del 10 por ciento en virtud del artículo 91.Uno.1.1º de la Ley del Impuesto, con excepción de las bebidas alcohólicas y las bebidas refrescantes, zumos y gaseosas con azúcares o edulcorantes añadidos, que quedan sujetas al tipo general del 21 por ciento.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.