La consultante es una empresa familiar que tiene como actividad principal la auditoría de cuentas y la asesoría fiscal, contable y legal.
A lo largo de los años, la consultante ha ido adquiriendo diversos activos, principalmente inmobiliarios, como reinversión de los beneficios obtenidos, durante los más de 30 años de existencia de la sociedad, y con financiación externa, básicamente de los socios.
Es tal el volumen de los activos, tanto inmobiliarios como financieros, que se ha ido alcanzando que ha dado lugar al desarrollo de otra actividad económica, autónoma de la anterior, consistente en la gestión del alquiler, mantenimiento y compraventa de inmuebles.
Los socios fundadores y propietarios de la consultante han alcanzado la edad de jubilación y les preocupa la protección de los activos y actividades fruto del trabajo de toda su vida, así como evitar cualquier tipo de disputa entre sus hijos por el control de aquellos.
Según la consultante, el cambio generacional que se quiere acometer, unido al volumen de los activos, tanto inmobiliarios como financieros, que se ha ido alcanzando, así como las decisiones de negocio que deben abordarse, en cada actividad, en los próximos tiempos, hacen necesario realizar una reestructuración empresarial.
A tal efecto, la operación que procedería a realizar la consultante sería la aportación no dineraria de todos los activos inmobiliarios a una sociedad de nueva creación (Newco), la cual continuaría con la actividad y, ya desde esa otra sociedad, también podría especializarse mejor en la compraventa y arrendamiento y gestión de inmuebles, obteniendo a cambio, una participación superior al 5% en esta nueva sociedad (Newco).
A estos efectos, se informa que, desde hace un tiempo, existe personal dedicado a la actividad de gestión patrimonial, así como espacios o ubicaciones diferenciados y específicos para el desarrollo de ambas actividades, y cuenta con ingresos recurrentes derivados del alquiler.
Al tiempo de la presentación de la consulta, el patrimonio inmobiliario de la consultante está formado de 18 inmuebles, de los cuales nueve son fincas urbanas (con destino tanto para local como para vivienda, en alguno de ellos), dos son locales y ocho son garajes (que se gestionan independientes de las fincas urbanas). Este patrimonio sería objeto de aportación a la sociedad Newco, la cual se dedicaría a la actividad inmobiliaria.
En cuanto a la actividad principal de auditoria y asesoría, se informa de que se quiere mantener en la sociedad aportante, dado que esta opción le permitiría mantener el valor inmaterial que se ha ido adquiriendo por el desarrollo de la misma durante tantos años, y que la consultante entiende que está ahora intrínseco en el propio negocio de esta actividad (valor que se seguirá aportando tanto a los clientes actuales como a los futuros). Además, se podría seguir manteniendo la antigüedad de inscripción en los registros públicos obligatorios que el desarrollo de esta actividad de auditoría de cuentas exige (valor intangible que se perdería si la que se escindiera fuera esta rama de actividad).
En concreto, los motivos que han provocado la necesidad de esta reestructuración empresarial son los siguientes:
- Facilitar el cambio generacional que los hijos de los socios fundadores de la sociedad reclaman, garantizando la continuidad de la entidad con sus actividades diferencias en sociedades distintas y procurando la paz social, al separar la actividad de gestión y negocio del patrimonio inmobiliario alcanzado a lo largo de los años, de la actividad propia de auditoría de cuentas y asesoría, que es en la que participará más activamente la nueva generación referida.
- No mezclar las actividades empresariales autónomas, completamente diferentes y diferenciadas, y que no se necesitan para nada la una a la otra, ni se aportan valor entre ellas, más bien al contrario.
- Limitar el riesgo de los activos no afectos a la actividad de auditoría de cuentas y asesoría. De la misma forma que los resultados derivados de la actividad inmobiliaria no se mezclen con los de la actividad principal. En suma, contar con una total transparencia e independencia operativa, patrimonial y de gestión para ambas actividades.
- Adicionalmente, ocurre que la estrategia comercial en el entorno digital para ambas actividades es completamente diferente, lo que nuevamente les lleva a tener que separarlas.
En concreto, para ambas actividades se están planteando, en el momento de presentación de la consulta, estrategias de actividad, de negocio, de futuro y de gestión que, de alguna forma, no se llevan adelante por seguir ambas actividades bajo la misma figura societaria. Por ejemplo, en la actividad de auditoría de cuentas y asesoría, se están viendo posibles acuerdos de colaboración en la expansión con otras firmas de auditorías y/o redes colaborativas, tanto nacionales como internacionales, que no se pueden abordar en la situación actual. De la misma manera que en la actividad inmobiliaria se están estudiando alternativas de compraventa, adecuación y mejora de inmuebles que no se abordan por no tener sentido incrementar esta actividad bajo la mercantil actual.
Si la operación descrita encajaría en el supuesto recogido en el artículo 94.1 Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) y cumpliría el requisito de la motivación económica válida recogido en el artículo 96.2 TRLIS, pudiéndose acoger por tanto al régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
La consultante plantea una operación de reestructuración consistente en una aportación no dineraria especial, que tendrá por objeto el patrimonio inmobiliario (18 inmuebles) de que es titular, a una sociedad de nueva creación (Newco), en la cual ostentará una participación superior al 5%.
En primer lugar, resulta preciso señalar que, dada la fecha de presentación de la consulta, la referencia realizada por la consultante en la cuestión planteada, relativa a la aplicación del Capítulo VIII del Título VII del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, debe considerarse realizada al Capítulo VII del Título VII de la ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), puesto que es la normativa actualmente en vigor.
El Capítulo VII del Título VII de la LIS regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87 de la LIS establece:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
(…)”.
En el presente caso, la entidad consultante pretende aportar los 18 inmuebles que constituyen su patrimonio inmobiliario (nueve fincas urbanas, dos locales y ocho garajes) a una sociedad de nueva creación (Newco).
De acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta, en la medida en que la entidad que reciba la aportación de los distintos inmuebles, esto es Newco, sea residente en territorio español y que la entidad aportante (la consultante), una vez realizada dicha aportación, participe en, al menos, el 5% de los fondos propios de la sociedad que recibe la aportación, dicha operación podría acogerse al régimen de neutralidad fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y con los requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior, eliminarán exclusivamente los efectos de la ventaja fiscal”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización empresarial.
Por el contrario, cuando el objetivo principal que se persiga con la operación de reestructuración sea lograr una ventaja fiscal, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, debiendo eliminarse la ventaja fiscal perseguida, en los términos previstos en el párrafo segundo del artículo 89.2 de la LIS.
La apreciación de los motivos por los que se llevan a cabo las operaciones de reestructuración son cuestiones de hecho que deberán ser apreciadas por los órganos competentes en materia de comprobación e investigación, atendiendo a las circunstancias concurrentes en cada caso concreto, tanto anteriores como simultaneas o posteriores, en línea con lo señalado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en reiterada jurisprudencia (ver, por todas, sentencia Euro Park Service, de 8 de marzo de 2017, en el asunto C-14/16).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.