El artículo 45.1 C) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITPAJD), señala que “con independencia de las exenciones a que se refieren los apartados A) y B) anteriores se aplicarán en sus propios términos y con los requisitos y condiciones en cada caso exigidos los beneficios fiscales que para este Impuesto establecen las siguientes disposiciones”, entre las que, en el número 15, se incluye la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas.
En dicha Ley se determina un régimen de beneficios fiscales, distinguiendo en su artículo 2 según se trate de cooperativas que puedan clasificarse como protegidas o especialmente protegidas.
El artículo 6 considera cooperativas protegidas las que, cualquiera que sea la fecha de su constitución, se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas, Ley 3/1987, de 2 de abril, o de las Leyes de Cooperativas de las Comunidades Autónomas, y no incurran en ninguna de las causas de exclusión del artículo 13 de la Ley 20/1990.
Por otra parte, el artículo 7 de la misma Ley establece que "se considerarán especialmente protegidas y podrán disfrutar, con los requisitos señalados en esta Ley, de los beneficios tributarios establecidos en los artículos 33 y 34, las cooperativas protegidas de primer grado de las clases siguientes:
Cooperativas de Trabajo Asociado.
Cooperativas Agrarias.
Cooperativas de Explotación Comunitaria de la Tierra.
Cooperativas del Mar.
Cooperativas de Consumidores y Usuarios.
En cuanto a las cooperativas de segundo y ulterior grado se estará a lo dispuesto en el artículo 35.”.
Los artículos 33 y 34 de la Ley 20/1990 establecen los beneficios fiscales de que disfrutan estas entidades en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Conforme al primero de ellos las cooperativas protegidas gozan de exención por cualquiera de los conceptos del impuesto que puedan ser de aplicación, salvo el gravamen previsto en el artículo 31.1 del texto refundido-la cuota fija-, respecto de los actos, contratos y operaciones siguientes:
a) los actos de constitución, ampliación de capital, fusión y escisión.
b) la constitución y cancelación de préstamos, incluso los representados por obligaciones.
c) las adquisiciones de bienes y derechos que se integren en el Fondo de Educación y promoción para el cumplimiento de sus fines.
En cuanto al segundo de los citados preceptos, el artículo 34 establece las exenciones que corresponden a las cooperativas especialmente protegidas, las cuales disfrutarán de los mismos beneficios que las anteriores y además gozan de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios.
Por último, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 37 de la citada Ley 20/1990, las exenciones y bonificaciones fiscales previstas en la presente Ley se aplicarán a las cooperativas protegidas y, en su caso, a las especialmente protegidas, sin necesidad de previa declaración administrativa sobre la procedencia de su disfrute. Por lo tanto, es competencia de las oficinas liquidadoras apreciar si se cumplen los requisitos para disfrutar de la exención pretendida al tiempo de presentar la autoliquidación correspondiente por el impuesto.
En consecuencia, la consultante podría disfrutar de los beneficios anteriormente expuestos siempre y cuando reúna los requisitos legales procedentes, requisitos que corresponde verificar a la Comunidad Autónoma competente para liquidar el Impuesto, y se trate de actos amparados por la exención.
En el supuesto planteado, la entidad consultante, que es una cooperativa de viviendas según sus estatutos, manifiesta que dichas cooperativas son calificadas en la Comunidad Autónoma de Andalucía como cooperativas de usuarios y consumidores. Si tuviera tal calificación, correspondiendo la comprobación de dicho extremo a la Comunidad Autónoma de Andalucía, ello implicaría la consideración de cooperativa especialmente protegida conforme al artículo 7 de la Ley 20/1990. Ahora bien, no queda amparada por la exención la escritura que pretende realizar, ya que el artículo 34 de la Ley 20/1990 establece que gozan de exención las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios, operaciones que tributan por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, y la escritura de división horizontal que quiere realizar no consiste en una operación de adquisición de bienes y derechos, que tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados. Extender la exención a dicha operación sería aplicar la analogía, lo cual está vedado por la prohibición contenida en el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), titulado precisamente “prohibición de la analogía”, que dispone que “no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.”.
CONCLUSIÓN:
La escritura de división horizontal que quiere realizar la entidad consultante no quedará amparada por la exención que establece el artículo 34 de la Ley 20/1990, que establece que gozan de exención las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios, operaciones que tributan por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, y la división horizontal no consiste en una operación de adquisición de bienes y derechos, que tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados. Extender la exención a dicha operación sería aplicar la analogía, lo cual está vedado por la prohibición contenida en el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.