En relación con las cuestiones planteadas este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, (BOE de 7 de junio), en adelante LIP, establece la exención de las participaciones en los términos siguientes:
“Artículo 4. Bienes y derechos exentos.
Estarán exentos de este impuesto:
(…)
Ocho.
(…)
Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, no realiza una actividad empresarial cuando concurran, durante más de 90 días del ejercicio social, cualquiera de las condiciones siguientes:
Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o
Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
A los efectos previstos en esta letra:
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
1º No se computarán los valores siguientes:
Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.
Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.
Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.
Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.
2º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.
b) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 computado de forma individual, o del 20 por 100 conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
c) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora".
Del texto del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP se derivan dos cuestiones que hay que diferenciar: de un lado, el acceso a la exención, lo que exige el cumplimiento de las letras a), b) y c) esta última en sus tres primeros párrafos y, de otro, el ámbito o alcance objetivo de la exención, aspecto al que se refiere el último párrafo de la norma.
En primer lugar, en relación con el requisito previsto en la letra a), la consultante manifiesta que la entidad no tiene por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, por lo que, en principio, se cumpliría el requisito .
Por otro lado, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, se cumpliría la condición prevista en el apartado b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP de forma individual, ya que la consultante tiene el 10 por cien de las participaciones en la entidad y el 100 por cien de forma conjunta con sus hermanos.
Finalmente, en relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente a las “funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal”, según el escrito de consulta es el hijo de la consultante el que ejerce estas funciones, percibiendo por ello una retribución.
A este respecto, debe tenerse en cuenta que el precepto de referencia (letra b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP) distingue dos tipos de participación del sujeto pasivo: la individual del propio sujeto pasivo, que debe alcanzar al menos el 5 por cien, en la que el sujeto pasivo debe realizar el mismo las labores de dirección y la conjunta de dicho sujeto pasivo con lo que se denomina grupo de parentesco, constituido por su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, participación que en este caso debe alcanzar al menos el 20 por cien, sin que sea necesario que la del sujeto pasivo alcance el 5 por cien como en la participación individual.
Pues bien, en este caso no podría aplicarse el requisito de la participación individual del sujeto pasivo ya que la consultante, aunque posee un 10 por cien de las acciones de la entidad, no ejerce efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por cien de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. Ahora bien, podría aplicarse la participación conjunta, ya que el grupo familiar de la consultante alcanzaría esa participación (llegaría al 100 por cien de las acciones), y su hijo formaría parte de su grupo de parentesco al ser descendiente de ella. Por otra parte, de acuerdo con la doctrina de este centro directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016, de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones, pudiendo pertenecer éstas al grupo familiar.
En consecuencia, resulta aplicable lo dispuesto en el párrafo tercero de la letra c) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, que determina que, cuando la participación en la entidad es conjunta con alguna de las personas que integran su grupo de parentesco, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deben cumplirse al menos en una de las personas del citado grupo, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
Por lo tanto, al cumplir los requisitos establecidos en la letra a), b) y c) del artículo 4. Ocho. Dos, la consultante tendrá derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio. Ahora bien, una vez determinado que la consultante tiene derecho a la exención en las acciones de la entidad, para determinar el alcance objetivo de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio habrá que determinar cuáles son los activos afectos a su actividad empresarial, es decir, aquellos que sean necesarios para el desarrollo de la misma, ya que la exención sólo alcanzará al valor de las acciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad.
Por último, sobre la posibilidad de aplicar los beneficios fiscales previstos en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre) en la sucesión de la empresa familiar, debe tenerse en cuenta que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), las consultas tributarias han de ser formuladas por los obligados tributarios mediante un escrito dirigido al órgano competente para su contestación, con el contenido que se establezca reglamentariamente. En el presente caso, el escrito de consulta remitido no se ha planteado por el obligado tributario en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que no procede a contestar sobre la cuestión relativa al mencionado impuesto.
CONCLUSIONES:
Primera: De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, en principio, se cumpliría la condición prevista en el apartado a) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, ya que la consultante manifiesta que la actividad de la entidad no tiene por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
Segunda: También se cumpliría la condición prevista en el apartado b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, ya que la consultante es titular de una participación individual superior al 5 por cien en la entidad y conjunta del 100 por cien con su grupo de parentesco.
Tercera: En relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) relativo al ejercicio de funciones directivas, en el presente caso se cumpliría, pues el hijo de la consultante, perteneciente a su grupo de parentesco, ejerce efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo.
Cuarta: Al cumplir los requisitos establecido en los apartados a), b) y c) del artículo 4. Ocho. Dos de la LIP, la consultante tendrá derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio; ahora bien, habrá que determinar el alcance de la misma en función de los bienes afectos a la actividad empresarial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.