El artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante LIS), regula el concepto de actividad económica y entidad patrimonial, así:
“1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.
2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.
El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados.
(...).”
El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso de arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.”
En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que, con carácter general, dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en las que, si bien una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante cuya gestión requeriría, al menos, una persona contratada al efecto, realizando, en consecuencia, una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS, sin embargo, se observa que el requisito de contratación se ve suplido por la subcontratación a terceras sociedades, especializadas en la gestión inmobiliaria.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, concurren las siguientes circunstancias: la entidad consultante pertenece a un grupo internacional inmobiliario con una cartera inmobiliaria de más de 720 millones de euros en activos; el grupo mercantil no cuenta, en ninguno de los países en los que opera, con empleado alguno dedicado a la gestión arrendaticia, acudiendo siempre al modelo de externacionalización con entidades profesionales; el patrimonio inmobiliario de la consultante es de gran superficie y de naturaleza compleja (32.000 metros cuadrados, compuesto de distintas partes cuyo uso es diferente y requiere de una gestión individualizada); el número de arrendatarios, así como el volumen de negocio y el volumen de ingresos es elevado. Todo ello requiere de una gestión especializada y profesionalizada, dada la dimensión de la actividad a desarrollar, el volumen e importancia de sus ingresos, la complejidad del activo inmobiliario y su uso diferenciado por distintos arrendatarios, por lo que la entidad consultante ha optado por subcontratar a la entidad Z, especializada en gestión inmobiliaria, la cual llevará a cabo todas las labores inherentes a la gestión arrendaticia y, en particular, todas las labores descritas en el escrito de consulta (asesoramiento y preparación de propuestas relacionadas con la comercialización, alquiler y gestión de la propiedad; apoyo en la gestión de los arrendamientos; asesoramiento en la financiación o refinanciación de los inmuebles; selección de agentes y asesores cualificados en relación con los servicios de arrendamiento y administración de la propiedad…).
Este Centro Directivo, en circunstancias análogas a las que concurren en el presente supuesto, ha considerado cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS, y ha concluido que la entidad consultante desarrollaba una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no eran propios sino subcontratados a una entidad ajena al grupo mercantil (ver entre otras, las consultas V3859-16, de 13 de septiembre de 2016, V1606-17, de 21 de junio de 2016 y V 1794-17, de 10 de julio de 2017).
En conclusión, en el supuesto concreto que nos ocupa, partiendo de los datos recogidos en el escrito de consulta, cabría considerar igualmente cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS, a los efectos de determinar que la entidad consultante desarrolla una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados a una entidad ajena al grupo mercantil (sociedad Z).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.