El artículo 68.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece en cuanto a la deducción por donativos y otras aportaciones lo siguiente:
“Los contribuyentes podrán aplicar, en este concepto:
a) Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
b) El 10 por ciento de las cantidades donadas a las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente, así como a las asociaciones declaradas de utilidad pública, no comprendidas en el párrafo anterior.
c) El 20 por ciento de las cuotas de afiliación y las aportaciones a Partidos Políticos, Federaciones, Coaliciones o Agrupaciones de Electores. La base máxima de esta deducción será de 600 euros anuales y estará constituida por las cuotas de afiliación y aportaciones previstas en la letra a) del apartado Dos del artículo 2 de la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos.”.
Por tanto, excluyendo las aportaciones a partidos políticos, para tener derecho a la deducción por donativos, en la entidad donataria debe concurrir alguna de las circunstancias siguientes:
a) Tratarse de una entidad de las mencionadas en los artículos 2 y 16 y en las disposiciones adicionales quinta, sexta, séptima, octava, novena y décima de la citada Ley 49/2002.
b) Tratarse de una entidad distinta de las mencionadas en el párrafo anterior, que o bien sea una fundación legalmente reconocida que rinda cuentas al órgano del protectorado correspondiente, o bien una asociación declarada de utilidad pública.
En caso de que la entidad donataria sea una de las entidades beneficiarias del mecenazgo de las previstas en la Ley 49/2002, le será aplicable al donativo la deducción prevista en el artículo 19 de la Ley 49/2002, que dispone:
“Artículo 19. Deducción de la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra el resultado de aplicar a la base de la deducción correspondiente al conjunto de donativos, donaciones y aportaciones con derecho a deducción, determinada según lo dispuesto en el artículo 18 de esta Ley, la siguiente escala:
Base de deducción Importe hasta Porcentaje de deducción
250 euros. 80
Resto base de deducción. 40
Si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad, siendo el importe del donativo, donación o aportación de este ejercicio y el del período impositivo anterior, igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio inmediato anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad que exceda de 250 euros, será el 45 por ciento.
2. La base de esta deducción se computará a efectos del límite previsto en el apartado 1 del artículo 69 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”
En cuanto a la determinación de la base de la deducción, el artículo 18 de la Ley 49/2002 distingue dicha base según el tipo de bien o derecho donado.
A los efectos consultados, el referido artículo, establece:
“1. La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizados a favor de las entidades a que se refiere el artículo 16 será:
(...).
b) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen en el momento de la transmisión y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.
(…).
f) En los donativos o donaciones de obras de arte de calidad garantizada y de los bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español a que se refieren los párrafos d) y e) del apartado 1 del artículo 17 de esta Ley, la valoración efectuada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación. En el caso de los bienes culturales que no formen parte del Patrimonio Histórico Español, la Junta valorará, asimismo, la suficiencia de la calidad de la obra
(…)”.
Al no ser la obra donada una obra de arte de las previstas en la letra f) anterior, la base de la deducción será su valor contable y en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio, determinándose en ese caso la base de la deducción por las reglas contenidas en los artículos 9 a 27 de la Ley 19/1991, de 6 junio del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio de 1991), dependiendo del bien de que se trate, y en concreto por lo establecido en el artículo 19, que dispone:
“Artículo 19. Objetos de arte y antigüedades
Uno. Los objetos de arte o antigüedades se computarán por el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto.
Dos. Sin perjuicio de la exención que se contempla en el artículo 4, apartados Uno, Dos y Tres de la presente Ley, se entenderá por:
a) Objetos de arte: las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos, siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.
b) Antigüedades: los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años”.
En cuanto a la determinación del valor de mercado, no existiendo normas específicas para su determinación en el caso consultado, el referido valor constituye una cuestión de hecho cuya acreditación podrá llevarse a cabo por medios de prueba válidos en derecho (conforme disponen los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre –BOE de 18 de diciembre-); cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la citada Ley General Tributaria.
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