En lo que respecta a los límites establecidos en la normativa del Impuesto, el tratamiento de las aportaciones realizadas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del aportante se regula en el artículo 54 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de la leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, que establece, entre otras reglas, que las aportaciones realizadas al patrimonio protegido por los padres del titular de dicho patrimonio y las personas designadas en dicho artículo reducen la base imponible de los aportantes en la cuantía del valor de lo aportado, con el límite individual de 10.000 euros anuales para cada uno de los aportantes, no pudiendo exceder de 24.250 euros anuales el conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que efectúen aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido, según establece el apartado 1 de dicho artículo 54.
En caso de concurrencia de varias aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido, el citado artículo 54.1 dispone que las reducciones correspondientes a dichas aportaciones habrán de ser minoradas de forma proporcional sin que, en ningún caso, el conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas físicas que realicen aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido pueda exceder de 24.250 euros anuales.
En cuanto al tratamiento de la parte de la aportación que exceda de los referidos límites, el apartado 2 del artículo 54 establece:
“2. Las aportaciones que excedan de los límites previstos en el apartado anterior darán derecho a reducir la base imponible de los cuatro períodos impositivos siguientes, hasta agotar, en su caso, en cada uno de ellos los importes máximos de reducción.
Lo dispuesto en el párrafo anterior también resultará aplicable en los supuestos en que no proceda la reducción por insuficiencia de base imponible.
Cuando concurran en un mismo período impositivo reducciones de la base imponible por aportaciones efectuadas en el ejercicio con reducciones de ejercicios anteriores pendientes de aplicar, se practicarán en primer lugar las reducciones procedentes de los ejercicios anteriores, hasta agotar los importes máximos de reducción.”
En el presente caso, cada uno de los padres aporta 50.000 euros. Suponiendo que en el ejercicio de la aportación no existieran otros aportantes que determinaran la aplicación del límite de aportaciones conjuntas de 24.250 euros y una reducción proporcional de las aportaciones realizadas, la reducción aplicable por cada uno de ellos en el año de la aportación tendrá como límite 10.000 euros, pudiendo aplicarse la reducción sobre el exceso aportado durante los cuatro ejercicios siguientes, con los límites antes referidos.
Por lo que respecta a los beneficios fiscales que corresponderían al hijo titular del patrimonio protegido, por las aportaciones realizadas por los padres, la disposición adicional decimoctava de la LIRPF establece, entre otras reglas relativas a la aportación, que las realizadas por contribuyentes del IRPF tendrán la consideración de rendimientos del trabajo hasta los 10.000 euros por cada aportante, y 24.250 euros anuales en su conjunto.
El exceso sobre dichas cuantías tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La parte de la aportación sujeta al IRPF como rendimiento del trabajo, está exenta hasta un importe máximo anual conjunto de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples, en adelante IPREM, (artículo 7.w) de la LIRPF).
En consecuencia, al superar la aportación realizada por cada uno de los padres los 10.000 euros, y suponiendo que en el ejercicio de la aportación no existieran otros aportantes que determinaran la aplicación del límite de aportaciones conjuntas de 24.250 euros, las aportaciones realizadas en ese ejercicio sujetas al IRPF de la persona con discapacidad, como rendimiento de trabajo, ascenderían a 20.000 euros.
La parte de la aportación sujeta al IRPF como rendimiento del trabajo, está exenta hasta un importe máximo anual conjunto de tres veces el indicador público de renta de efectos múltiples, en adelante IPREM, (artículo 7.w) de la LIRPF).
En caso de que las aportaciones se realizaran en 2025, teniendo en cuenta los datos del IPREM para ese ejercicio, que asciende a 8.400 euros, el importe equivalente a 3 veces el IPREM ascendería a 25.200 euros.
Lo anterior implica que las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad realizadas en 2025 no van a tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de éste, sin perjuicio, como se ha referido, de la posible tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de la parte de la aportación sujeta a dicho Impuesto.
En relación con las cuestiones planteadas en su consulta respecto a las operaciones notariales que conlleva la constitución del patrimonio protegido o las posibles menciones en la escritura pública de constitución relativas al destino de las aportaciones, debe indicarse que trascienden a las competencias de interpretación de la normativa tributaria atribuidas a este Centro Directivo, por lo que no procede su contestación, sin perjuicio de indicar que deberán someterse a lo establecido en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad (BOE de 19 de noviembre).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Doctrina Tributaria - Consultas Tributarias
Accesibilidad