La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en el Capítulo I del Título VII, recoge la regulación del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley se trata de “…un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.”.
El artículo 68 de la Ley 7/2022, de 8 de abril prevé que:
“1. Se incluyen en el ámbito objetivo de este impuesto:
a) Los envases no reutilizables que contengan plástico.
A estos efectos tienen la consideración de envases todos los artículos diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, incluyéndose dentro de estos tanto los definidos en el artículo 2.m) de esta ley, como cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente.
Se considera que los envases son no reutilizables cuando no han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados.
b) Los productos plásticos semielaborados destinados a la obtención de los envases a los que hace referencia la letra a), tales como las preformas o las láminas de termoplástico.
c) Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables.
2. A los efectos del apartado anterior, tiene la consideración de plástico el material definido en el artículo 2.u) de esta ley.
3. Aquellos productos a los que se hace referencia en el apartado 1 de este artículo que, estando compuestos de más de un material, contengan plástico, se gravarán por la cantidad de plástico que contengan.”
Además, el artículo 71.1.e de la Ley 7/2022, de 8 de abril define los productos semielaborados como:
“aquellos productos intermedios obtenidos a partir de materias primas que han sido sometidas a una o varias operaciones de transformación y que requieren de una o varias fases de transformación posteriores para poder ser destinados a su función como envase”.
Por tanto, el material de plástico que recibe la consultante está incluido en el ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Respecto de las pérdidas producidas en el proceso de fabricación de envases a partir de los productos semielaborados, esta Dirección General se ha pronunciado en diversas ocasiones, así en la consulta V1929-24 se señalaba que:
«En relación con las bobinas de plástico que la consultante adquiere para su utilización en el proceso de producción, puesto que requieren de una fase de transformación posterior para poder ser destinadas, en su caso, a su función como envase, tienen la consideración de producto semielaborado y consecuentemente quedan incluidos en el ámbito objetivo del impuesto conforme al artículo 68.1.b) de la Ley.
(…)
No obstante, cuando esos productos semielaborados que recibe no se hayan empleado para la obtención de envases será de aplicación el supuesto de devolución del artículo 81 de la Ley 7/2022, de 8 de abril:
“1. Tendrán derecho a solicitar la devolución del importe del impuesto pagado en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan:
(…)
g) Los adquirentes de:
1.º Los productos plásticos semielaborados, a los que hace referencia el artículo 68.1.b), cuando no se vayan a destinar a obtener los envases que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.
(…)
2. La efectividad de las devoluciones recogidas en el apartado anterior quedará condicionada a que la existencia de los hechos enumerados en las mismas pueda ser probada ante la Agencia Estatal de Administración Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admisibles en derecho, así como a la acreditación del pago del impuesto.”.
Por tanto, por esas mermas, la consultante, podrá solicitar la devolución del impuesto, devolución que está condicionada a que se pruebe efectivamente que los productos adquiridos no han sido destinados a la obtención de envases, y a que se acredite el pago del impuesto.»
En segundo lugar, la consultante pregunta por los aspectos procedimentales de dicha devolución. La Orden HFP/1314/2022, de 28 de diciembre, por la que se aprueban el modelo 592 "Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Autoliquidación" y el modelo A22 "Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Solicitud de devolución", se determinan la forma y procedimiento para su presentación, y se regulan la inscripción en el Registro territorial, la llevanza de la contabilidad y la presentación del libro registro de existencias (BOE del 30 de diciembre), en su artículo 3 dispone:
“1. Conforme a lo dispuesto en el artículo 81 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, los importadores y los adquirentes a los que se refiere el artículo 81.1 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, podrán solicitar la devolución del importe del impuesto pagado mediante la presentación del modelo A22.
2. Conforme a lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 81 de la Ley 7/2022, de 8 de abril, la solicitud de devolución deberá ir acompañada de los justificantes que acrediten los hechos en que se fundamenta, así como aquellos que acrediten el pago del impuesto.
3. La presentación del modelo A22 se efectuará dentro de los veinte primeros días naturales siguientes a aquel en que finaliza el trimestre en que se produzcan los hechos que motivan la solicitud de devolución.”.
Por tanto, dado que la operación a que se refiere la consulta está regulada en el artículo 81.1.g) de la Ley 7/2022, de 8 de abril, es de aplicación el primer apartado del artículo transcrito, y la devolución se solicitará a través del modelo A22. Sobre el plazo de solicitud de la devolución, de lo dispuesto en el tercer apartado del artículo anterior se desprende que habrá de atenderse al momento “en que se produzcan los hechos que motivan la solicitud de devolución” es decir, el momento en que los productos de plástico semielaborados “no se vayan a destinar a obtener los envases que forman parte del ámbito objetivo del impuesto” sino que se han convertido en residuos.
Finalmente, respecto de los elementos de prueba que han de incorporarse a la solicitud de devolución, es de aplicación lo dispuesto en el segundo apartado del artículo transcrito, a lo que hay que añadir lo señalado por esta Dirección General en diversas ocasiones, así en la consulta V1929-24 se especificaba que
«Respecto de la documentación y pruebas necesarias, debe recordarse que en el ordenamiento jurídico español rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado, como principio general, el sistema de prueba legal o tasada.
Así, respecto de los medios de prueba posibles que pueda utilizar el obligado tributario, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del capítulo II del título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1, el cual establece que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa” y en el artículo 105.1, que en relación con la carga de la prueba establece que “en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.”»
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.