La sociedad A es propietaria de participaciones representativas del 50 % del capital social de la sociedad consultante B. A suscribió dichas participaciones en la constitución de la sociedad, a principios de abril de 2018, mediante la aportación por cada uno de los dos socios constituyentes, de: una cuantía de dinero metálico y la aportación no dineraria en proindiviso del 50 % de un inmueble, el cual tiene una superficie de 6.059 metros cuadrados y sobre el que hay construidas dos naves industriales:
- Una nave con una superficie de 2.414 m2.
- Una segunda nave con dos plantas y un semisótano, con una superficie total de 1.527 m2.
Dichas naves industriales se encontraban en el momento de su adquisición por la sociedad en situación de abandono desde hace años que, y habían sufrido diversos actos vandálicos, con reiteradas quejas y requerimientos tanto de los vecinos como del propio Ayuntamiento que abrió un expediente municipal a tal efecto, fue fruto dos incendios que afectaron de forma importante afectando a la seguridad del inmueble, a todas las construcciones y a las vallas perimetrales, lo que implicaba la realización de gestiones y trabajos previos.
La referida aportación no dineraria NO se acogió al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, siendo el valor de aportación el mismo por el cual había sido adquirido el referido inmueble a un tercero unos pocos meses antes (en enero de 2018).
El inmueble aportado se encontraba en el momento de la aportación libre de arrendatarios. Cuando se adquirió el inmueble, ésta llevaba años desatendido y no estaba en disposición de ser arrendado por el estado en el que se encontraba y que era casi ruinoso.
Por este motivo, la sociedad B contrató a mediados de abril de 2018 con la sociedad C, dada la situación física y jurídica del inmueble que permitiera su arrendamiento:
"La prestación por parte de C de la gestión inmobiliaria íntegra del inmueble descrito en el expositivo primero de cara a su explotación en arrendamiento. Los servicios, dado el estado físico a y jurídico del inmueble, incluirán, en una primera fase, todas las gestiones que fuesen necesarias hasta el arrendamiento de los inmuebles y, en una segunda, la gestión del día a día de los arrendamientos."
Asimismo, de acuerdo con dicho contrato:
"Los trabajos a realizar por C para la gestión integral de cara al arrendamiento de los inmuebles se pueden clasificar en trabajos de dos tipos:
Los trabajos de gestión integral para solucionar los problemas físicos y jurídicos del inmueble y para conseguir el arrendamiento de los inmuebles y, en su caso, la segregación del mismo.
Los trabajos de gestión del arrendamiento una vez que la finca haya sido arrendada mediante uno o varios contratos de arrendamientos.
Los trabajos de gestión integral para solucionar los problemas físicos y jurídicos del inmueble y para conseguir el arrendamiento de los inmuebles y, en su caso, la segregación del mismo, incluirán, entre otros, los siguientes trabajos:
· Obras de seguridad y limpieza del inmueble y, en su caso, contratación y coordinación de las mismas.
· Obras de aseguramiento del perímetro e interiores del inmueble y, en su caso, contratación y coordinación de las mismas.
· Obras de demolición y, en su caso, contratación y coordinación de las mismas.
· La gestión de las obras a las que pudiera resultar obligada la sociedad propietaria para el conseguir el arrendamiento del inmueble.
· Todo tipo de gestiones ante el respectivo Ayuntamiento y los diferentes organismos necesarios.
· Contratación y coordinación con los diferentes técnicos y oficios que se precisen para alcanzar los puntos objeto del presente.
· Los trabajos y Servicios para la comercialización del inmueble o inmuebles resultantes, así como la negociación de los contratos de arrendamiento y su implementación.
· La segregación, en su caso, de la parcela en función de las unidades físicas que, finalmente, fuesen objeto de arrendamiento.
Los trabajos de gestión del arrendamiento una vez que la finca haya sido arrendada mediante uno o varios contratos de arrendamientos, incluirán, entre otros, los siguientes trabajos:
· La emisión de facturas.
· La gestión de su cobro de las rentas.
· La gestión y pago de los seguros e impuestos que graven los inmuebles.
· El mantenimiento de la relación con los inquilinos.
· La gestión, en su caso, de las obras que hubiese que realizar sobre la finca una vez vigente los arrendamientos,
· La contabilización de los arrendamientos..."
Debe tenerse en cuenta que la naturaleza del activo (una parcela de uso industrial de más de 6.000 m2 con dos naves industriales construidas de gran tamaño y una parte no edificada) y su estado de conservación (muy deficiente) requería de servicios especializados de gestión inmobiliaria para regularización de los problemas que venía arrastrando el inmueble, gestionar las alternativas posibles, buscar potenciales arrendatarios y negociar unos contratos de arrendamiento, los cuales, dadas las características de los inmuebles, debían poseer condiciones particulares.
C es una sociedad que fue constituida en 1990 y que tiene como objeto social:
· La promoción y construcción inmobiliaria en todas sus formas y en especial.
· La compraventa y adquisición, posesión y disfrute de inmuebles y terrenos, su transformación y explotación, su promoción, parcelación, etc.
· La intermediación en la compraventa, venta o arrendamiento de terrenos e inmuebles.
· El alquiler de toda clase de bienes inmuebles, bien propios o extraños, formando Comunidades de Inquilinos y sus correspondientes administraciones.
· La inversión mobiliaria e inmobiliaria en todas sus formas.
· El asesoramiento, prestación de servicios técnicos y gestión de tofo tipo de actuaciones urbanísticas.
En sus más de 30 años de actividad, su actividad efectiva siempre ha sido inmobiliaria, incluyendo tanto la gestión de arrendamientos como la administración de fincas, comercialización de inmuebles además de la gestión urbanística de terrenos y la promoción de edificaciones, mayoritariamente en el municipio en el que se encuentra el activo objeto del contrato y sus alrededores. Además de los inmuebles de la consultante, la sociedad viene gestionando los siguientes inmuebles de su propiedad:
- 6 naves industriales desde 2005.
- 63 trasteros desde 2006.
- 5 viviendas en una localidad costera.
A comienzos de septiembre de 2020 la sociedad alquiló parte del inmueble. En concreto a la sociedad D, sociedad del grupo E para el establecimiento de una estación de servicio. La firma de ese contrato se retrasó a causa del COVID a principios de septiembre de 2020, dado que estaba prevista su firma en el mes de abril de 2020.
A finales de junio de 2022 se firmó el arrendamiento del resto del inmueble para el establecimiento de una hiper bazar de gran tamaño.
C ha gestionado, además, entre otras cosas, la Inspección Técnica del Edificio que exigía una inmediata rehabilitación de las construcciones, el pago de los IBIs pendientes de pago en el momento de la compra y los posteriores.
Ambos contratos de arrendamientos fueron firmados gracias a los servicios de C, pues fue ella la que localizó a los inquilinos, negoció con ellos los contratos, habiendo realizado, incluso, gestiones para la obtención de licencias...
C ha realizado, en la práctica, entre otros, los siguientes trabajos de gestión integral para solucionar los problemas físicos y jurídicos del inmueble y para conseguir el arrendamiento de los inmuebles y, en su caso, la segregación del mismo, incluirán, entre otros, los siguientes trabajos:
1. Regularización de la situación de la finca ante el Ayuntamiento incluyendo tanto las gestiones y recursos de recibos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles que estaban pendientes como las derivadas de la Inspección Técnica de Edificios.
2. Gestiones ante la empresa municipal de aguas a fin de regularizar deudas pendientes de los antiguos propietarios, los diferentes suministros y clarificar la situación. Contratación de la empresa F, S.L. para el levantamiento topográfico de la parcela y de sus edificaciones.
3. Gestión para la captación de empresas a fin de limpiar el inmueble y reforzar el cerramiento de la parcela propiedad de la sociedad, previo estudio de los trabajos a realizar en la misma, realizar el comparativo entre las diferentes ofertas recibidas y adjudicación de las mismas.
4. La segregación del inmueble y la posibilidad, consecuentemente, del arrendatario de implementar efectivamente una estación de servicio en la superficie arrendada.
5. Estudio de diferentes ofertas de seguros de Responsabilidad Civil y gestiones para la contratación con una entidad bancaria.
6. Gestión ante el Ayuntamiento de la correspondiente licencia de obras, para lo cual se contrató, en nombre de B, a un técnico PF1 junto con el que se coordinaron las obras y un estudio de arquitectura G SLP que llevó a cabo el segundo expediente de segregación.
7. Trabajos de comercialización encaminados al alquiler o venta de las distintas edificaciones existentes, previo estudio de mercado de la zona, contactando con diversas agencias inmobiliarias y posibles empresas interesadas, incluso visitas al inmueble. Gestión de anuncios en distintos portales del sector inmobiliario y contratación de la instalación de cartelería colocada en el inmueble.
8. Negociación con los inquilinos las condiciones arrendaticias. Elaboración de contratos con los distintos inquilinos y negociaciones posteriores. (periodos de carencia etc....).
Desde la firma de los contratos de arrendamiento la sociedad C, con base en el contrato vigente con la entidad consultante B, viene gestionando los siguientes aspectos:
1. La emisión de facturas.
2. La gestión de su cobro de las rentas.
3. La gestión y pago de los seguros e impuestos que graven los inmuebles.
4. El mantenimiento de la relación con los inquilinos.
5. La gestión, en su caso, de las obras que hubiese que realizar sobre la finca una vez vigente los arrendamientos,
6. La contabilización de los arrendamientos...
Si la sociedad B, S.L. tiene la consideración de entidad patrimonial.
El artículo 5 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante LIS), regula el concepto de actividad económica y entidad patrimonial en los siguientes términos:
“1. Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica únicamente cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.
2. A los efectos de lo previsto en esta Ley, se entenderá por entidad patrimonial y que, por tanto, no realiza una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto, en los términos del apartado anterior, a una actividad económica.
El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados.
(...).”
El artículo 5 define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, entendiendo que para el caso del arrendamiento de inmuebles existirá actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta la autonomía del concepto de actividad económica frente al mismo concepto regulado para otras figuras impositivas. En este sentido, el preámbulo de la LIS justifica la nueva inclusión de una definición de actividad económica, hasta entonces referenciada al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ante la necesidad de que el Impuesto sobre Sociedades, que grava por excelencia las rentas procedentes de actividades económicas, contenga una definición adaptada a la propia naturaleza de las personas jurídicas.
Por tanto, la interpretación del concepto de actividad económica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse a la luz del funcionamiento empresarial societario, y puede diferir de la interpretación que se realice del mismo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cuanto el mismo concepto puede tener finalidades diferentes y específicas en cada figura impositiva. En este sentido, precisamente, el artículo 3 del Código Civil, de aplicación en la interpretación de las normas tributarias, señala que “las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos, y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas”.
En el caso concreto del arrendamiento de inmuebles, la LIS establece que, con carácter general, dicha actividad tiene la condición de económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
No obstante, la realidad económica pone de manifiesto situaciones empresariales en las que, si bien una entidad posee un patrimonio inmobiliario relevante cuya gestión requeriría, al menos, una persona contratada al efecto, realizando, en consecuencia, una actividad económica en los términos establecidos en el artículo 5 de la LIS, sin embargo, se observa que el requisito de contratación se ve suplido por la subcontratación a terceras sociedades, especializadas en la gestión inmobiliaria.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, concurren las siguientes circunstancias:
--la entidad consultante B dispone de un inmueble, el cual tiene una superficie de 6.059 metros cuadrados y sobre el que hay construidas dos naves industriales:
- Una nave con una superficie de 2.414 m2.
- Una segunda nave con dos plantas y un semisótano, con una superficie total de 1.527 m2.
Atendiendo a la dimensión de la actividad, al volumen de los ingresos, así como a la complejidad de los arrendamientos de las entidades la consultante B ha subcontratado la gestión de tales arrendamientos a una tercera entidad especializada (C), con el fin de lograr una gestión profesional más eficiente, debiendo desarrollar, entre otras, las actividades de regularización de la situación de la finca ante el Ayuntamiento, gestiones ante la empresa municipal de aguas, gestión para la captación de empresas a fin de limpiar el inmueble y reforzar el cerramiento de la parcela propiedad de la sociedad, la segregación del inmueble y la posibilidad, consecuentemente, del arrendatario de implementar efectivamente una estación de servicio en la superficie arrendada, estudio de diferentes ofertas de seguros de Responsabilidad Civil y gestiones para la contratación con una entidad bancaria, trabajos de comercialización encaminados al alquiler o venta de las distintas edificaciones existentes, previo estudio de mercado de la zona, negociación con los inquilinos las condiciones arrendaticias. Asimismo, la consultante añade que, desde la firma de los contratos de arrendamiento la sociedad C, con base en el contrato vigente con la entidad consultante B, viene gestionando los siguientes aspectos: la emisión de facturas, la gestión de su cobro de las rentas, la gestión y pago de los seguros e impuestos que graven los inmuebles, el mantenimiento de la relación con los inquilinos, la gestión, en su caso, de las obras que hubiese que realizar sobre la finca una vez vigente los arrendamientos, la contabilización de los arrendamientos, entre otras.
En la medida en que la actividad de arrendamiento de inmuebles desarrollada por la consultante requiera, dada la dimensión de la actividad que desarrolla y el volumen e importancia de sus ingresos, de la disposición de una organización empresarial, de tal manera que contratar la gestión de bienes inmuebles con terceros profesionalmente dedicados a la gestión de activos, podría resultar más eficiente que la contratación de un empleado.
De producirse esta circunstancia, se deben entender cumplidos los requisitos señalados en el artículo 5.1 de la LIS a los efectos de determinar que la entidad desarrolla una actividad económica, aun cuando los medios materiales y humanos necesarios para intervenir en el mercado no son propios sino subcontratados a una entidad ajena al grupo mercantil. No obstante, ha de tenerse en cuenta que estas circunstancias son cuestiones de hecho que los contribuyentes deberán acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria,
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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